İŞletmede imal ve iNŞa edilen sabiT

İŞLETMEDE İMAL VE İNŞA EDİLEN SABİT

KIYMETLERDE KDV İNDİRİMİ

Şükrü KIZILOT

KDV uygulamasında özellik taşıyan durumlardan biri de, işletmede imal ve inşa edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlerdeki KDV indirimine ilişkindir.

Bu konuya ilişkin uygulamayı aşağıdaki şekilde açıklamak mümkündür:
1. İşletmede İmal ve İnşa Edilen Demirbaşlarda KDV Açısından Vergiyi Doğuran Olay:

Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin işletmede kullanılmak üzere işletme bünyesinde imal ve inşa edilmesi halinde, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre bu kıymetlerin aktife alınması veya kullanılmaya başlanılması teslim sayılan hal olarak KDV'ye tabi bulunmaktadır. (KDVK Md. 3/d)

İşletmede kullanılmak üzere amortismana tabi iktisadi kıymet imal ve inşa edilmesi işleminde KDI yönünden vergiyi doğuran olay bu kıymetlerin aktife alındığı veya kullanılmaya başlanıldığı tarihte meydana gelmektedir. (KDVK Md: 10/ f)
2. KDV Açısından Aktifleştirme İşleminin Yapılması:

a) Aktifleştirmenin Yapılacağı Dönem:

Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 3/d ve 10/f maddelerine göre işletmede kullanılmak üzere amortismana tabi iktisadi kıymet imal ve inşa edilmesi işleminde, bu kıymetlerin kullanılmaya başlanıldığı ya da aktife alındığı vergilendirme döneminde KDV yönünden vergiyi doğuran olay meydana geldiğinden, aktifleştirme işleminin de bu dönemde yapılması gerekmektedir.

b) Aktifleştirme İşleminde KDV'nin Üzerinden Hesaplanacağı Bedel

KDVK 20/3. maddesinde, mükellefin vergiye tabi faaliyetlerinde kullanacağı amortismana tabi menkul ve gayrimenkul malların imal veya inşası işlemlerinde matrahın, bunların VUK' na göre tespit edilen değerleri olduğu hükme bağlanmıştır.

VUK' un 271. maddesinde, inşa edilen bina, gemi, imal edilen makine ve tesisatta, bunların imal ve inşa giderlerinin satın alma bedeli yerine geçeceği belirtilmiş, 275. maddesinde imal edilen emtianın maliyet bedeline dahil olan unsurlar sayılmış, 262. maddesinde ise maliyet bedeli iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi yahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamı olarak tanımlanmıştır.
Bu hükümlere göre, işletmede kullanılmak üzere imal ve inşa edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlerde KDV açısından matrah, bu kıymetlerin VUK' a göre belirlenen "maliyet bedeli"dir.
c) İşletmede Kullanılmak Üzere Demirbaş İmal ve İnşa Edilmesi İşleminde KDV'nin Hesaplanması ve Beyanı:

İşletmede kullanılmak üzere imal ve inşa edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlerin işletmede kullanılmaya başlanıldığı veya aktife alındığı vergilendirme döneminde, bu kıymetlerin maliyet bedeli üzerinden KDV hesaplanması ve o dönem beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

d) Bu İşlem Nedeniyle İşletmenin Kendi Kendine Fatura Düzenleyip Düzenlemeyeceği:

Mükellefin işletmesinde kullanacağı amortismana tabi iktisadi kıymetleri imal ve inşa etmesi halinde, vergi kanunları açısından bu kıymetlerin hem satıcısı hem de alıcısı konumundadır. Ayrıca imal ve inşa edilen iktisadi kıymetlerin işletmede kullanılmaya başlatılması veya aktife alınması da KDVK' nin 3/d maddesine göre teslim sayılan hal kapsamında KDV'ye tabi bulunmaktadır.

Bu bağlamda, Katma Değer Vergisi Kanunu açısından kendi kendine teslim hükümlerine göre KDV'ye tabi olan bu işlemle ilgili olarak işletmenin kendi adına fatura düzenlemesi ve fatura bedeli (maliyet bedeli) üzerinden KDV hesaplaması gerekmektedir. (KDV Kanunu 10/f, 20/3, VUK Md. 229)
3. Aktifleştirme Îşleminin Mükellef Tarafından Unutulması:

İşletmede imal ve inşa edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlerin maliyet bedelleri üzerinden KDV hesaplanarak beyan edilmek suretiyle aktifleştirilmesi gerekmektedir. Aktifleştirme işleminin unutulması halinde ise, geriye dönülerek, bu kıymetlerin aktifleştirildiği dönem KDV beyannamelerinin düzeltilmesi gerekir. Düzeltme sırasında, kendi kendine teslim hükümleri doğrultusunda hesaplanan KDV'nin 1 /3'lik kısmının (yatırım teşvikli ise tamamının) ilgili dönemde indirileceği hususunun da göz önüne alınması gerekir.

Ancak bazen vergi inceleme elemanlarınca, aktifleştirmenin unutulduğu durumlarda imal ve inşa edilen kıymetlerin maliyet bedelleri üzerinden hesaplanan KDV'nin indirimi kabul edilmemektedir.
KDV'de vergi dairesine ödenecek olan KDV, satışlar üzerinden hesaplanan KDV'den yüklenilen KDV düşülmek suretiyle hesaplanmaktadır. Her safhada yaratılan katma değer vergilendirmeyi hedefleyen KDV'nin teorik olarak en büyük özelliği yüklenilen KDV'nin indirimine olanak vererek, o safhada yaratılan katma değeri vergilemektir.
VUK' un 134. maddesine göre vergi incelemesinden maksat, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak ve tespit etmektir.
Bu bağlamda, imal ve inşa edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlere ilişkin olarak hesaplanan KDV'nin indirilmesi kanun hükmüdür. Bu prensip, aktifleştirme işleminin unutulduğu durumlar için de geçerli olmalı, indirim kabul edilmelidir.
4. İşletmede İmal ve İnşa Edilen Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerde KDV İndirimi:
a. Teşvik Belgeli Yatırımlarda Kullanılmak Üzere Amortismana Tabi İktisadi Kıymet İmal ve İnşasında KDV İndirimi:
Teşvik belgeli yatırımlarda kullanılmak üzere imal ve inşa edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlerin maliyet bedeli üzerinden hesaplanan KDV'nin, 1 yıl içinde indirilmesi gerekmektedir. Hesaplanan KDV'nin azlığı ya da devamlı yatırım yapılması nedeniyle hesaplanan verginin olmaması durumunda, 1 yıl içinde indirilemeyen KDV'nin sonraki yıllarda indirilmesi mümkün bulunmaktadır. (KDVK Md. 31 /2, 84/8837 sayılı BKK)

b. İşletmede Kullanılmak Üzere Amortismana Tabi İktisadi Kıymet İmal ve İnşası Sırasında Yüklenilen KDV'nin İndirimi:

İşletmede kullanılacak amortismana tabi iktisadi kıymetlerin imal ve inşası nedeniyle yapılan mal ve hizmet alımları sırasında ödenen KDV'nin biriktirilmemesi, ilgili dönemlerde indirilmesi gerekmektedir. İmal ve inşa edilen amortismana tabi iktisadi kıymet nedeniyle satın alınan malların demirbaş olup olmaması, konumuzca KDV indirimi açısından önem taşımamaktadır.

Örneğin, inşa edilen bir fabrikada, inşaatın tamamlanmasından sonra kullanılmak üzere amortismana bir makine alınması halinde, alım sırasında ödenen KDV'nin indirimi için fabrikanın tamamlanması beklenilmeyecek, o dönemde indirilebilecektir. Fabrikanın tamamlanıp aktifleştirilmesi sırasında aktifleştirme bedeli, fabrikanın maliyet bedeli + makine toplamından oluşacaktır.
Nitekim vergi idaresince verilen bir özel gede kurulmakta olan ambalajlama tesisi ile ilgili olarak satırı alınan demirbaşlara ait KDV'nin ilgili dönemde indirim konusu yapılacağı şeklinde idari görüş bildirilmiştir. (*)
DİPNOT
(*) Maliye Bakanlığı’nın 30.06.1989 tarih ve 51967 sayılı Özelgesi için bkz. Şükrü KIZILOT, Danıştay Kararları ve Özelgeler (Muktezalar), YAKLAŞIM Yayınları, Ankara 1994, Cilt 2, 3208