EğİTİm ders notlari ismail can yunus Şengöz e. Vergi Başmüfettişi

2.VERGİ İNCELEMESİ

2.1.VERGİ İNCELEMESİNİN TANIMI İLE İNCELEME YETKİSİ VE İNCELEMEYE YETKİLİLER

2.1.1.Vergi İncelemesinin Tanımı

Vergi incelemesi, vergi inceleme yetkilileri tarafından, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak amacı ile vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin hukuki muameleleri ve buna göre tarhı gereken vergileri ve kesilmesi gereken vergi cezalarını tespit etmek, hesaplamak ve ödenmesini sağlamak için yapılan idari bir işlemdir.

Vergi incelemesi ile mükellef nezdinde vergiyi doğuran olaya ilişkin tüm işlemler derinlemesine incelenerek ödenen verginin, ödenmesi gereken vergi olup olmadığı araştırılır. Özellikle beyana dayanan vergiler açısından çok önem arz eden inceleme ile mükelleflerin beyan ettikleri matrahların doğruluğu denetlenir.¹⁴⁸
Vergi Usul Kanunu’nun 134’üncü maddesine göre “Vergi incelemesinden maksat, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamaktır.”
             Maddenin ikinci fıkrasında da “incelemeye yetkili olanlar tarafından lüzum görüldüğü takdirde inceleme, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin fiili envanterinin yapılmasına ve beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurların tetkikine de teşmil” edilebileceği hükmüne yer verilmiştir.
Yine, Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin tanımlarla ilgili 3’üncü maddesinde de Vergi Usul Kanunu’nun 134’üncü maddesine paralel olarak, vergi incelemesinin, “İnceleme yapmaya yetkili olanlar tarafından, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak amacıyla yapılan faaliyeti ifade” edeceği belirtilmiştir.

Günümüzde, vergi incelemesi tanımı kapsamına, Gelir İdaresinin mükelleflerce olabildiğince sıkı ve sürekli bir ilişki içinde bulunması, vergilemede mükelleflere yardım edilmesi, eğitilerek yetiştirilmesi ve bunların sonucu olarak da vergi sisteminin güvenliğinin ve moralitesinin sağlanması da girmektedir.¹⁴⁹

2.1.2.Vergi İncelemesi Yetkisi

Vergi inceleme yetkisi, kanunla verilmiş ve devredilemez bir yetkidir. Bu yetki, Vergi Usul Kanununun 135’inci maddesinde hükme bağlanmış ve vergi inceleme yetkisine sahip olanlar unvanları itibarıyla belirlenmiştir.

Söz konusu madde hükümlerine göre vergi incelemesi yetkisini haiz olanlar; Vergi Müfettişleri, Vergi Müfettiş Yardımcıları, ilin en büyük mal memuru (Defterdar) veya Vergi Dairesi Başkanları ve Vergi Dairesi Müdürleridir. Ayrıca, Gelir İdaresi merkez ve taşra teşkilatındaki müdür kadrolarında görev yapanlar da her hal ve takdirde vergi inceleme yetkisini haizdir.
Vergi incelemesi, kural olarak vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetini esas alan bir anlayışla (VUK Md. 3) yapılmalıdır. Vergi incelemesi, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, sağlamak ve tespit etmek amacıyla (VUK Md. 134) incelemeye tabi olanların defter, kayıt ve belgeleri, beyanları ve hesapları üzerinde, vergi incelemesine yetkili olanlar tarafından yapılır.¹⁵⁰

2.1.3.Vergi İncelemesine Yetkililer ve Yetki Alanları

2.1.3.1.Genel Olarak Vergi İncelemesine Yetkililer

Vergi Usul Kanunu’nun 135’inci maddesinin birinci fıkrası gereğince vergi incelemesi; asıl olarak Vergi Müfettişleri, Vergi Müfettiş Yardımcıları tarafından yapılır.

178 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 20’nci maddesinin ikinci fıkrasına göre, vergi incelemesi yapmak görevi bulunan “kurula verilen görevlerin yerine getirilmesinde, uzmanlaşma ve işbölümünün sağlanması amacıyla uygun görülen yerlerde Bakan onayı ile doğrudan Başkanlığa bağlı olmak üzere” aşağıdaki grup başkanlıkları kurulabilecektir.
a) Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı.

b) Büyük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı.

c) Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grup Başkanlığı.

ç) Örtülü Sermaye, Transfer Fiyatlandırması ve Yurtdışı Kazançlar Grup Başkanlığı.

Bu gruplarda görevlendirilecek vergi müfettişleri Vergi Denetim Kurulu Yönetmeliği’nin 20 ila 25’inci maddelerinde belirtilmiştir.
Yine, hangi mükelleflerin hangi grup başkanlıklarında görevli vergi müfettişlerince vergi incelemesine tabi tutulacakları da Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in 24’üncü maddesine göre belirlenecektir.

2.1.3.2. Büyük Ölçekli Mükelleflerin İncelemesine Yetkililer

Büyük ölçekli mükellefler, 178 sayılı KHK’nin 20’nci maddesinin ikinci fıkrasında belirtilen Büyük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı, Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grup Başkanlığı ve Örtülü Sermaye, Transfer Fiyatlandırması ve Yurtdışı Kazançlar Grup görev yapan Vergi Müfettişleri tarafından incelenir.
Başkanlık, küçük ve orta ölçekli mükelleflerin incelenmesi görevini yukarıda belirtilen Grup Başkanlıklarında görev yapan Vergi Müfettişlerine de verebilecektir.

2.1.3.3. Küçük ve Orta Ölçekli Mükelleflerin İncelemesine Yetkililer

Küçük ve orta ölçekli mükellefler, 178 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 20’nci maddesinin ikinci fıkrasının (a) bendinde yer alan Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlıklarında görev yapan Vergi Müfettişleri tarafından incelenecektir.

2.1.3.4.Büyük, Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefleri Dışındaki İncelemelerde Yetkililer

Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik’in 25’inci maddesi uyarınca, ilgili inceleme ve denetim birimi, iş yükünün fonksiyonel dağılımı, denetim gücünün etkin ve verimli kullanılması ile vergi incelemelerinde koordinasyonun ve etkinliğin sağlanması amacıyla, söz konusu Yönetmeliğin 24’üncü maddesinde yer alan gruplandırma dışında veraset ve intikal vergisi, tasfiye, iade ve mahsup, kaynak kullanımını destekleme fonu ile diğer incelemelerin dağılımına ilişkin hadler tespit etmeye, yapılan teftiş, soruşturma, inceleme ve denetimler sırasında ortaya çıkan vergi inceleme taleplerinin, bu Yönetmelikle belirlenen hadlere bağlı kalmaksızın gerek görülen grup başkanlıklarında bulunan vergi müfettişlerince yürütülmesine, karşıt incelemelerin yapılmasına ve incelemelere ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.

2.1.3.5. Diğer Yetkililer

Vergi Usul Kanunu’nun 135’inci maddesinin birinci ve ikinci fıkrası gereğince, ilin en büyük mal memuru veya vergi dairesi müdürleri ile Gelir İdaresi Başkanlığının merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlarda vergi inceleme yetkisini haizdir.

2.2.VERGİ İNCELEMESİNE TABİ KİŞİLER VE İNCELEME GEREKÇELERİ

2.2.1.Vergi İncelemesine Tabi Kişiler İle Bunların Ödev ve Hakları

2.2.1.1.Vergi İncelemesine Tabi Tutulacak Kişiler

Anayasa’nın 73’üncü maddesi “herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, mali gücüne göre vergi ödemekle yükümlüdür” hükmüne amirdir. Bu çerçevede “herkes” muafiyet ve istisnalar dışında mali gücüne göre vergi mükellefiyetini yerime getirmek durumundadır. Buna göre de vergi kanunları hükümleri uyarınca “gelir”, “kazanç”, “irad” veya başka bir biçimde “mali güç” elde eden herkesin vergilendirilmesi mümkündür. Ayrıca Vergi Usul Kanunu’nun 9’uncu maddesine göre, “vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunması mükellefiyeti ve sorumluluğu” kaldırmamaktadır.

Diğer taraftan, Vergi Usul Kanunu’nun 137’nci maddesine göre, defter ve hesap tutmak, evrak ve vesikaları muhafaza ve ibraz etmek mecburiyetinde olan gerçek ve tüzelkişiler vergi incelemelerine tabidirler.
Vergi Usul Kanunu’na göre defter tutacaklar 172’nci maddesinde; defter ve belgelerin muhafazası ile defter tutmak mecburiyetinde olmayanların fatura, gider pusulası ve müstahsil makbuzlarını muhafaza ödevi ve karnelerin muhafazası 253, 254 ve 255’inci maddesinde ve defter ve belgelerle diğer kayıtların ibraz mecburiyeti 256’ncı maddesinde düzenlenmiştir.

2.2.1.2.Vergi İncelemesinde Mükelleflerin Ödevleri¹⁵¹

Vergi İncelemesi ile ilgili olarak mükellefleri başlıca ödevleri şunlardır:

1- Kanuni Defter ve Belgeleri İbraz Etmek (VUK Md.256),

2-İncelemeye Başlama Tutanağını İmzalamak (VUK Md. 140/2, VİUUEHY Md.8),

3-Bilgi Vermek (VUK Md.148),

4- Diğer Ödevler: VUK’nun 257’nci maddesinde diğer ödevler başlığı altında belirtilen vergi inceleme ve kontrolları ile gayrimenkullerin rayiç bedelinin tespiti sırasında aşağıda yazılı ödevlerin de yerine getirilmesi mecburidir.

-İncelemeye yetkili memura müessesenin durumuna göre, çalışma yeri göstermek ve resmi çalışma saatlerinde memurun müessesede çalışmasını sağlamak;

-İnceleme ile ilgili her türlü izahatı vermek (Bu mecburiyet hem iş sahibine, hem de işletmede çalışan memurlara şamildir);

-İncelemeye yetkili memurun, lüzumunda iş yerinin her tarafını gezip görmesini sağlamak;

-Bina ve arazinin rayiç bedelinin tespitinde değeri tespit edilecek bina ve araziyi, Emlak Vergisi Kanununun 31’inci maddesine göre Maliye Bakanlığınca yetkili kılınan memurlara gösterip gezdirmek, bu gibi gayrimenkullerin genel ahvaline, kullanış tarzına ve kirada ise kiranın miktarına müteallik her türlü bilgileri vermek (Bu mecburiyetler kiracılara da şamildir);

-İşletmede Vergi Usul Kanunu’nun 134’üncü madde gereğince envanter yapılması halinde araç, gereç ve personeliyle bu işlemlerin intacına gerekli yardım ve kolaylığı göstermek.

5-Vergi İnceleme Tutanağını İmzalamak (VUK Md. 140, 141, VİUUEHY Md.16,17).

2.2.1.3.Vergi İncelemesinde Mükellefler Hakları¹⁵²

Vergi incelemeleri sırasında mükelleflerin hakları şunlardır: Vergi Mahremiyeti (VUK. Md.4); Kimlik İbrazını İsteme Hakkı (VUK. Md.121, 136 ); Fiili Envanter Masraflarının Hazinece Ödenmesi (VUK.Md. 134/2); Vergi İnceleme Yetkilileri Dışındaki Kişilerin Yazdıkları Vergi İnceleme Raporlarının Geçersizliği; Vergi İncelemesine Tabi Olup Olmama (VUK. Md.137); Zamanaşımı (VUK. Md.138/2); Vergi İncelemesinin İşyerinde Yapılmasını İsteme (VUK. Md. 9); Ek Süre İsteme (VUK. Md.139/3); İnceleme Mevzuunun Bildirilmesi (VUK. Md.140/1); İncelemeye Başlama Tutanağı (VUK. Md.140/1-1); Resmi Çalışma Saatleri İçinde Çalışma Yapma (VUK. Md.140/1-3); İnceleme Tutanağı (VUK. Md. 140/1-4); Mevzuata Aykırı Rapor Yazılmaması (VUK. Md. 140/1-5); İnceleme Süresi (VUK. Md. 140/1-6); Raporların Değerlendirilmesi (VUK. Md.140/2,3,4); İtiraz ve mülahazaların Tutanağa Yazılması (VUK. Md.141); Suç Delili Olmayan Defter ve Belgelerin Geri Alınması (VUK. Md. 141/2); Arama İçin Mahkeme Kararı (VUK. Md.147); İhbar Sabit Değilse Muhbirin İsminin Bildirilmesi (VUK. Md. 142); Aramada Bulunan Defter ve Belgelerin Tutanakla Tespiti (VUK.Md.143); Arama Yapılması Halinde İnceleme Süresi (VUK. 145/1); Özel Evrakların Geri Alınması (VUK.145/2); Kayıt Çıkarma (VUK.140/3); Beyanname Verme Süresi (VUK. Md.146); İnceleme Süresi (VUK. Md.145/1); İtiraz ve Mülahazaların Kaydı (VUK. Md. 145/3); Dinlenme Talebi (R.D.K.O.İ.Ç.U.E.H.Yönetmelik Md.14).

2.2.2.Vergi İncelemesi Gerekçeleri

Vergi Müfettişlerinin ilgili mevzuat hükümleri çerçevesinde her yıl itibariyle çalışma usul ve esasları “Yıllık Vergi İnceleme ve Denetim Planı” ile belirlenir.

Prensip olarak, ilgili hesap dönemi hesapları incelenecek mükellefler aşağıdaki usullerle belirlenir ve bu seçim incelemenin de gerekçesini teşkil eder.

2.2.2.1. Revizyon/Beyanname Seçimi

Revizyon veya beyanname seçimi, Vergi Müfettişleri tarafından, Vergi Dairesinde, Vergi Dairesine bağlı mükellefler tarafından verilen beyannamelerin belirli vergisel, ekonomik ve mali kriterlere göre tetkik edilerek, bu kriterlere göre incelenmesi gerekenlerin incelenmek üzere tespit edilmesi ve seçilen bu mükelleflerin vergi incelemesine tabi tutulmasıdır.

2.2.2.2. Malî Performans Değerlendirmesi

Mükelleflerin ve vergi sorumlularının vergi kayıp ve kaçağına veya diğer bir anlatımla vergi ziyaına sebebiyet vermeden vergi kanunlarını en iyi şekilde uygulamada gösterdikleri başarıyı ifade eden mali performans; planlama, değerlendirme ve yönetim olmak üzere üç aşamada uygulanmaktadır.

Mali performans değerlendirmesi, mükelleflerin ve vergi sorumlularının mali standartlara göre vergi kanunlarını uyumda gösterdikleri başarının derecelendirilerek ölçülmesidir.
Bu amaçla, bilanço esasına göre defter tutan Gelir Vergisi mükelleflerinin Gelir Vergisi beyannamelerine “Performans Derecelendirme Bildirimi” ve Kurumlar Vergisi beyannamesine “Mali Bilgiler” bölümleri eklenmiştir.
Ancak, bu bölümler, 403 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği¹⁵³ ile bilanço esasına göre defter tutan mükelleflere 2010 ve müteakip dönemler için elektronik ortamda kesin mizan bildirimi verme zorunluluğu getirilerek, Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi beyannamelerinden çıkartılmıştır.

2.2.2.3. Mali / Vergi Risk Analizi

Risk, zarar veya kayıp durumuna yol açabilecek bir olayın ortaya çıkma ihtimali ve bu olaydan etkilenme durumu olduğundan, mali risk de; mali zarar veya kayıp durumuna yol açabilecek olay veya olayların ortaya çıkma ihtimali ve bu olay veya olaylardan etkilenme durumudur. Başka bir anlatımla, mali risk; vergi ziyaına sebep olabilecek vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin hukuki muamelelerin ortaya çıkma olasılığı ve bu olay ve hukuki muamelelerden etkilenme durumudur. Diğer bir anlatımla, mali risk; vergi kayıp ve kaçağına sebep olabilecek olayların ortaya çıkma olasılığı ve bu olay ve hukuki muamelelerden etkilenme durumudur.

Bu bağlamda mali risk, genel anlamda mal ve paraya ilişkin risk grubunda, kurumsal anlamda da maliyeye ilişkin kurumsal risk grubunda yer alır.
Mali risk analizi; mali zarar veya kayıp durumuna yol açan risklerin, başka bir anlatımla vergi kayıp ve kaçağına veya diğer bir anlatımla vergi ziyaına sebep olan risklerin ortaya konması ve yorumlanması işlemidir.
Bu amaçla da Vergi Denetim Kurulu Başkanlığında Risk Analiz Merkezi kurulmuştur. Risk Analiz Merkezi, Bilgi İşlem Merkezinde toplanan veri ambarından, banka, tapu ve benzeri harici kaynaklardan yararlanarak risk analizi yapmaktadır.
Risk analizi yapılması için Bilgi İşlem Merkezinde toplanan veri ambarında yer alan beyanname, bilanço ve mali tablo bilgilerine ilaveten 403 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile bilanço esasına göre defter tutan Gelir Vergisi mükelleflerinin elektronik ortamda kesin mizan bildirimi verme zorunluluğu getirilmiştir.
Mali/vergi risk analizi, risk analizi sonucunda belirlenen standartlardan sapmaları bulunan mükelleflerin hesaplarının vergi incelemesine alınmasıdır.

2.2.2.4. İnceleme Önerisi

Vergi inceleme elemanlarınca yapılan vergi incelemeleri sırasında vergi ziyaı veya usulsüzlük tespit edilmesi veya düzeltme yapılması ya da sınırlı vergi incelemesinin tam vergi incelemesine çevrilmesinin gerekmesi halinde vergi ziyaına sebebiyet veren veya usulsüzlük fiilini işleyen mükelleflerin ilgili yıl hesaplarının incelenmesinin önerilmesidir.

2.2.2.5. İhbar ve Şikayet

Vatandaşlık bilinci veya ikramiye alınması amacıyla ya da müşteki sıfatıyla vatandaşlar tarafından, vergi ziyaına sebebiyet veren veya usulsüzlük fiili işleyen mükellef veya kişilerin, bu fiillerinin, yetkili makamlara yazılı veya sözlü bildirilmesidir.

2.2.2.6. İade Talebi

Mükelleflerce, beyannamede gösterilen gelire dahil kazanç ve iratlardan /kazançlardan hesap dönemi içinde kesilmiş bulunan vergilerin, beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edildikten sonra, kalan miktarın, ret ve iadesinin talep edilmesidir.

2.2.2.7. Karşıt Tespitler

Karşıt tespitler, yürütülmekte olan vergi incelemesi sırasında belirlenen konularda, diğer mükellefler nezdinde yapılan kontrol ve tespitlerdir.

Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı’nın 13.02.2012 tarih ve 2012/1 sıra no.lu Vergi İnceleme ve Denetim Genelgesi ile mükellef nezdinde yürütülmekte olan vergi incelemesi sırasında, mükellefin hesap ve işlemlerinin doğruluğunun kontrol edilmesi amacıyla başka mükellefler nezdinde yapılması öngörülen ve vergi incelemesi yapılmasını gerektirmeyen tespit veya kayıt kontrolü mahiyetindeki işlemler karşıt tespit olarak belirlenmiş ve karşıt tespitin usulü açıklanmıştır.¹⁵⁴
Bu karşı tespit sırasında vergi incelemesi yapılmasını gerektiren sebeplerin tespiti halinde, hesapları incelenecek mükellef, inceleme dönemi, türü ve gerekçesi belirlenerek inceleme önerisinde bulunulur.

2.2.2.8. Muafiyet Talebi
Vakıflar, 30.07.2003 tarih ve 4962 sayılı Kanunu’nun 20’nci maddesi gereğince gelirlerinin en az üçte ikisini nevi itibariyle genel, katma ve özel bütçeli idarelerin bütçeleri içinde yer alan bir hizmetin veya hizmetlerin yerine getirilmesini amaç edinmek üzere kurulan vakıflara Maliye Bakanlığı’nın önerisi üzerine Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınması amacıyla Vakıflara Vergi Muafiyeti Tanınması Hakkında Genel Tebliğlere (Seri No; 1) göre yapılan incelemedir.

2.2.3.Vergi İnceleme Türleri

2.2.3.1. Kapsamına Göre Vergi İncelemeleri

2.2.3.1.1. Tam İnceleme
Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 3’üncü maddesinde tam incelemelerin, “bir mükellef hakkında, bir veya birden fazla vergi türü itibarıyla bir veya daha fazla vergilendirme dönemine ilişkin her türlü iş ve işlemlerinin bütün matrah unsurlarını içerecek şekilde, yapılan vergi incelemesini ifade” edeceği belirtilmiştir.
Buna göre, tam inceleme; bütün inceleme safhalarını ve matrah unsurlarını içeren ve mükellefin tabi olduğu vergi karşısındaki durumunu bir vergilendirme dönemi itibariyle tespit etmeye yönelik olarak yapılan vergi incelemesidir.
2.2.3.1.2. Sınırlı İnceleme
Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğe göre sınırlı inceleme “tam inceleme dışında kalan vergi incelemesini” ifade etmekte olup, vergi matrahını oluşturan unsurlardan biri veya birkaçına veya vergilemeye ilişkin olarak belirli konularda yapılan vergi incelemesidir.

2.2.3.2.Kaynağına Göre Vergi İncelemeleri

2.2.3.2.1.Planlanmış Vergi İncelemeleri
Gerçekleştirilen risk analizleri kapsamında belirlenen sektör, mükellefler ve konuya ilişkin olarak yürütülen vergi incelemeleridir.
2.2.3.2.2. Aramalı Vergi İncelemeleri
Aramalı vergi incelemesi VUK’nun 142 ila 147’nci maddelerine göre, ihbar nedeniyle veya yürütülmekte olan vergi incelemeleri sırasında, bir mükellefin vergi kaçırdığına delalet eden emareler bulunursa, bu mükellef veya kaçakçılıkla ilgisi görülen diğer şahıslar nezdinde ve bunların üzerinde arama yapılmak suretiyle gerçekleştirilen vergi incelemesidir.

Aramalı inceleme ilgili olarak, VUK’nunda arama yapılabilecek haller 142’nci; aramada bulunan defter ve belgeler hakkında yapılacak işlemler 143’üncü; incelemedeki usul 144’üncü; incelemenin bitirilmesine dair hükümler 145’inci ve mükellef tarafından arama neticesinde alınan defter ve belgelere ilişkin kayıtların yeniden işlenmesi hükümleri de 146’ncı maddede düzenlenmiştir.

         

             Aramanın yapılabilmesi için esas olarak Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların buna lüzum göstermesi ve gerekçeli bir yazı ile arama kararı vermeye yetkili Sulh yargıcından bunu istemesi ve Sulh yargıcının istenilen yerlerde arama yapılmasına karar vermesi gerekmektedir.

Arama yapılan hallerde inceleme çabukça ve her işten önce yapılarak, arama neticesinde alınan defter ve vesikalar üzerindeki incelemeler en geç üç ay içinde bitirilmek suretiyle suç delili teşkil etmeyenler sahibine bir tutanakla geri verilir.
             Alınan defter ve belgeler üzerindeki incelemelerin haklı sebeplere binaen üç ay içinde bitirilmesine imkan olmayan hallerde sulh yargıcının vereceği karar üzerine bu süre uzatılabilir.
Vergi Usul Kanunu’nun 147’nci maddesine göre arama ile ilgili “bölümde açıkça yazılı olmayan hallerde Ceza Muhakemeleri Usulü Kanunu’nun arama ile ilgili bulunan hükümleri”nin uygulanacağı belirtilmiştir.¹⁵⁵
2.2.3.2.3.İhbarlı Vergi İncelemeleri

         

İhbarlı inceleme, kamu kurum ve kuruluşları veya diğer merciler aracılığıyla ya da doğrudan gerçek ve tüzel kişiler tarafından intikal ettirilen ihbar ve şikayetlerin değerlendirilmesi sonunda tespit edilen mükellefler nezdinde yapılan vergi incelemesidir.¹⁵⁶
2.2.3.2.4.İade İncelemeleri
Vergi ve benzeri yükümlülükler ile ilgili iade taleplerine dayanılarak yürütülen vergi incelemeleridir.

2.3.VERGİ İNCELEMESİNDE UYULACAK USUL VE ESASLAR

Vergi incelemelerine başlanılmasından incelemelerin sonuçlandırılmasına kadar uyulacak esas ve usullere “Vergi İncelemelerinde Uyulacak Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmelik” de yer verilmiştir.¹⁵⁷

Vergi incelemesi görevinin verilmesini müteakip on gün içinde işe ve görevin verilmesini müteakip 30 gün içinde de incelemeye başlanılması gerekmektedir. İncelemeye başlama, incelenen nezdinde “İncelemeye Başlama Tutanağı”, düzenlenmek suretiyle gerçekleştirilir. Vergi incelemesinin, tam incelemelerde bir yıl, sınırlı incelemelerde de altı ayda tamamlanması gerekmektedir.

İncelemenin tamamlanma tarihi, vergi inceleme raporlarının, rapor değerlendirme komisyonlarına intikal ettirilmek üzere ilgili inceleme ve denetim birimine teslim edildiği tarihtir.

Vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlar, vergi incelemelerini yürütürken, aşağıda yer alan temel ilkelere uyarlar:

a) Yükümlülüklerin yerine getirilip getirilmediğini, mükellefin hak ve hukukunu da gözetmek suretiyle denetlemek.

b) Kanun hükümlerini uygularken kamu hak ve hukukunun korunmasında gerekli özeni göstermek.

c) Mükelleflere ve diğer şahıslara karşı nazik, ölçülü ve mesleki saygınlığın gerektirdiği şekilde tutarlı davranmak.

ç) Mensubu oldukları kurumun amaçlarına ve misyonuna uygun davranmak, mesleğin gerektirdiği itibar ve güvene layık olunduğunu davranışlarıyla da göstermek.

d) Görevin yerine getirilmesinde sürekli gelişimi, saydamlığı, tarafsızlığı, dürüstlüğü, kamu yararını gözetmeyi, hesap verilebilirliği ve öngörülebilirliği esas almak.

e) Tüm eylem ve işlemlerde yasallık, adalet ve dürüstlük ilkeleri doğrultusunda hareket etmek, tarafsızlıklarını engelleyecek herhangi bir etkiye izin vermemek.

f) Amacın, ödenmesi gereken vergi tutarını doğru olarak tespit etmek olduğunu daima göz önünde bulundurmak ve bu çerçevede inceleme sonucunda, gerekmesi halinde, mükellef lehine düzeltmelerin de yapılmasını sağlamak.

g) Görevlerini, unvanlarını ve yetkilerini kullanarak kendileri, yakınları veya üçüncü kişiler lehine menfaat sağlamamak.

ğ) Başkanlıkça belirlenen diğer ilke ve standartlara da bağlı kalmak.

İdare tarafından Rapor Değerlendirme Komisyonlarına gönderilen raporlar, “Rapor Değerlendirme Komisyonlarının Oluşturulması İle Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik”¹⁵⁸ hükümleri çerçevesinde değerlendirilir. Ayrıca, düzenlenen raporlarla ilgili olarak “Vergi Denetim Kurulu Performans Değerlendirme Sistemi Yönetmeliği”¹⁵⁹uyarınca değerlendirme yapılır.

2.4. VERGİ İNCELEME SÜRECİNİ ETKİLEYEN HUSUSLAR

2.4.1. Dinlenme Talebi

Vergi Usul Kanunu mükerrer 378’inci maddesine göre; ”Danıştay ve vergi mahkemelerinde yapılacak duruşmalarda, iddia ve savunmanın gerekli kıldığı hallerde, mahkeme vergi davasına konu olan tarhiyatın dayanağı incelemeyi yapmış bulunan inceleme elemanları ile, mükellefin duruşmada hazır bulundurduğu mali müşaviri veya muhasebecisini de dinler.”

Vergi inceleme raporlarında matrah farkı ve özelliği bakımından gerekli görülenler, ilgili Vergi Müfettişleri tarafından dinlenme talebinde bulunmak suretiyle yargı mercilerinde izlenmektedir.

2.4.2. Malî Tatil

15.03.2007 tarih ve 5604 sayılı Malî Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun’un 1 inci maddesine göre; “Her yıl temmuz ayının birinden yirmisine kadar (yirmisi dahil) malî tatil uygulanır. Haziran ayının son gününün tatil günü olması halinde, malî tatil, temmuz ayının ilk iş gününü takip eden günden başlar.

Son günü malî tatile rastlayan aşağıda belirtilen süreler, tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedi gün uzamış sayılır:
a) Beyana dayalı tarhiyatta, kanuni süresinde verilmesi gereken beyannamelerin verilme süreleri.
b) İkmalen, re'sen veya idarece yapılan tarhiyatta, vadesi malî tatile rastlayan vergi, resim ve harçlar ile vergi cezaları ve gecikme faizlerinin ödeme süresi.
c) Tarh edilen vergilere ve/veya kesilen cezalara karşı uzlaşma talep etme veya cezada indirim hükümlerinden yararlanmak amacıyla yapılacak başvurulara ilişkin süreler.
d) Devamlı bilgi verme hükümleri kapsamında verilmesi gereken bilgilerin verilmesine ilişkin süreler.
Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirli sürelerde yapılması gereken muhasebe kayıt süreleri, bildirim süreleri ve vergiyle ilgili işlemlere ilişkin dava açma süreleri malî tatil süresince işlemez. Belirtilen süreler malî tatilin bitiminden itibaren tekrar işlemeye başlar.
Mahkeme kararı veya Cumhuriyet Savcılıklarının talebi üzerine ya da Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılan aramalı incelemeler hariç olmak üzere, malî tatil süresince inceleme amacıyla defter ve belgelerin ibrazı talep edilemez, mükellefin işyerinde incelemeye başlanılmaz.

Tatil süresince, vergi ve ceza ihbarnameleri ile mahsup taleplerine yönelik olanlar hariç, bilgi isteme talepleri mükelleflere, vergi ve ceza sorumlularına bildirilmez. Ancak tatil süresi içinde gerçekleşen tebligat işlemlerinde süre, malî tatilin son gününden itibaren işlemeye başlar.

Malî tatilin sona erdiği günü izleyen yedi gün içinde biten bu madde kapsamındaki kanuni ve idari süreler, malî tatilin son gününü izleyen tarihten itibaren yedinci günün mesai saati bitiminde sona ermiş sayılır.
Gümrük idareleri, il özel idareleri ve belediyeler tarafından tarh ve/veya tahsil edilen vergi, resim ve harçlarla ilgili olarak malî tatil uygulanmaz.
Beyana dayanan ve beyanname verme süresi malî tatil nedeniyle uzamış olan vergilerde ödeme süresi (aynı ay içerisinde kalmak kaydıyla), uzayan beyanname verme süresinin son gününden itibaren üçüncü günün mesai saati bitimine kadar uzamış sayılır.

Maliye Bakanı, malî tatil uygulaması nedeniyle süre verilecek iş ve işlemlerin kapsamı ile malî tatil uygulamasına ilişkin usûl ve esasları belirlemeye yetkilidir.”

Malî tatil uygulaması nedeniyle süre verilecek iş ve işlemlerin kapsamı ile malî tatil uygulamasına ilişkin usûl ve esaslar Maliye Bakanlığınca 30.06.2007 tarih ve 1 sıra nolu Malî Tatil Uygulaması Hakkında Genel Tebliğ ile açıklanmıştır.
Buna göre, her yıl Temmuz ayının birinden yirmisine kadar (yirmisi dahil) malî tatildir.

2.4.3. Ulusal Bayram ve Genel Tatiller

17.03.1981 tarih ve 2429 sayılı Ulusal Bayram ve Genel Tatiller Hakkında Kanunun 2’nci maddesine göre, resmi bayram günleri, dini bayram günleri ve yılbaşı günü, tatildir.

Ayrıca, 02.01.1924 tarih ve 394 sayılı Hafta Tatili Hakkında Kanun, 1475 sayılı İş Kanunu ve 657 sayılı Devlet Memurları Kanunu hükümlerinin de göz önünde bulundurulması gerekmektedir.

2.4.4. Mücbir Sebepler

Mücbir sebepler süresince süreler işlemez.

            Vergi Usul Kanunu’nun 13’üncü maddesine göre; “ Mücbir sebepler:

             1. Vergi ödevlerinden her hangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;

             2. Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler;

             3. Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;

             4. Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısiyle defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması;

            gibi hallerdir.”

            Vergi Usul Kanunu’nun 15’inci maddesine göre de; “13 üncü maddede yazılı mücbir sebeplerden her hangi birinin bulunması halinde bu sebep ortadan kalkıncaya kadar süreler işlemez. Bu takdirde tarh zamanaşımı işlemiyen süreler kadar uzar.
             Bu hükmün uygulanması için mücbir sebebin malüm olması veya ilgililer tarafından ispat veya tevsik edilmesi lazımdır.
            Maliye Bakanlığı, mücbir sebep sayılan haller nedeniyle; bölge, il, ilçe, mahal veya afete maruz kalanlar itibarıyla mücbir sebep hali ilân etmeye ve bu sürede vergi ödevlerinden yerine getirilemeyecek olanları tespit etmeye yetkilidir. Bu yetki vergi türleri ve işyerleri itibarıyla; beyannamelerin toplulaştırılması, yeni beyanname verme süreleri belirlenmesi ve beyanname verme zorunluluğunun kaldırılması şeklinde de kullanılabilir.”
Mücbir sebeplerin varlığı halinde, mücbir sebep ortadan kalkıncaya kadar süreler işlemeyeceğinden, bu durum vergi inceleme sürecini etkiler. Örneğin, kanuni defter ve belge ibrazı için verilen sürede mücbir sebep doğması halinde mücbir sebep ortadan kalkıncaya kadar kanuni defter ve belge ibraz edilemeyeceğinden vergi inceleme süreci uzar.

2.4.5. Mükellefin Ölümü

Vergi Usul Kanunu’nun 12’nci maddesine göre; “Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçer.Ancak, mirasçılardan herbiri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar.”

            Anılan Kanunun 16’ncı maddesine göre; “Vergi kanunlarında hüküm bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üç ay eklenir.”
Bu nedenle de, mükellefin ölümü halinde mükellefe düşen ödevler mirasçılara geçeceğinden, mirasçılar tarafından mükellefe ait ödevlerin yerine getirilmesinde gecikmeler yaşanabilir ve bu da vergi inceleme sürecini etkileyebilir.

2.4.6. Mühlet Verme

           Vergi Usul Kanunu’nun 17’nci maddesine göre “Zor durumda bulunmaları hasebiyle vergi muamelelerine müteallik ödevleri süresi içinde yerine getiremeyecek olanlara, kanunî sürenin bir katını, kanunî sürenin bir aydan az olması halinde bir ayı geçmemek üzere, Maliye Bakanlığınca münasip bir mühlet verilebilir.

Bu mühletin verilebilmesi için:

1. Mühlet istiyen sürenin bitmesinden evvel yazı ile istemde bulunmalıdır.

2. İstemde gösterilen mazeret, mühlet verecek makam tarafından kabule layık görülmelidir.

3. Mühletin verilmesi halinde verginin alınması tehlikeye girmemelidir.

Maliye Bakanlığı mühlet verme yetkisini tamamen veya kısmen mahalline devredebileceği gibi bölgeler, iller, ilçeler veya sektörler ile iş kolları ya da mükellef grupları itibarıyla yazılı başvuru şartı aramaksızın da kullanabilir.”
Zor durumda bulunulması nedeniyle kanuni süre içinde yapılan mühlet talebinin Maliye Bakanlığınca kabul edilerek mühlet verilmesi ile kanuni süreler uzayacağından, mühlet verilmesi vergi inceleme sürecini etkileyebilir.

2.4.7. Beyanname Verme Süresinin Uzatılması

Vergi Usul Kanunu’na 5615 sayılı Kanun’un 19’uncu maddesi ile eklenen mükerrer 28’inci maddesine göre, “Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı, beyannamelerin verilme ve ödeme sürelerinin son gününü, kanuni süresinden itibaren bir ayı geçmeyecek şekilde yeniden belirlemeye yetkilidir.”

Beyanname verme süresinin uzatılması da vergi inceleme sürecini etkileyebilir. Örneğin, bir önceki yıl hesapları incelemeye alınan ve beyanname vermesi beklenen bir mükellefin beyanname verme süresinin uzatılması vergi inceleme süresini de uzatır.

2.4.8. Sağlık, Askerlik Görevi ve Doğum İzni

Vergi inceleme elemanının hastalığı nedeniyle sağlık raporlu olması veya askerlik görevini yapması veya doğum iznine ayrılması halinde vergi inceleme görevinin iade edilmemesi vergi inceleme sürecini etkileyen en önemli etkenler arasında yer almaktadır.

2.4.9.Vergi İnceleme Raporlarına Göre Tarhı Gereken Vergi ve Cezaların Uzlaşılması

Vergi Usul Kanunu’nun ek 11’inci maddesine göre; “Maliye Bakanlığı, vergi incelemesine dayanılarak tarh edilecek vergilerle kesilecek cezalarda tarhiyat öncesi uzlaşma yapılmasına izin verebilir.
Tarhiyattan önce uzlaşmaya varılması halinde tutanakla tespit edilen bu husus hakkında dava açılamaz ve hiçbir mercie şikâyette bulunulamaz. Uzlaşılan vergi miktarı üzerinden, bu Kanunun 112'nci maddesine göre gecikme faizi hesaplanır.
Tarhiyat öncesi uzlaşmanın temin edilememiş veya uzlaşma müzakeresinde uzlaşmaya varılamamış olması halinde mükellefler veya ceza muhatabı olanlar verginin tarhından ve cezanın kesilmesinden sonra uzlaşma talep edemezler.
Tarhiyat öncesi uzlaşmaya ilişkin esas ve usuller Yönetmelikte belirtilir.”

Tarhiyat Öncesi Uzlaşma Yönetmeliği 31.10.2011 tarih ve 28101 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmıştır.