Precizări şi recomandări privind dsfăşurarea activităţilor

7.2. Aşezarea impozitului

Aceasta presupune efectuarea mai multor operaţiuni succesive, care constau în: stabilirea mărimii obiectului impozabil, determinarea cuantumului impozitului, perceperea (încasarea) şi urmărirea impozitelor, contribuabilul putându-l contesta.

7.3. Criteriile de impunere

Stabilirea obiectului impozabil presupune constatarea existenţei materiei impozabile şi evaluarea acesteia. Constatarea existenţei materiei impozabile urmăreşte supunerea la impunere a tuturor elementelor componente ale materiei impozabile concomitent cu identificarea plătitorului. Evaluarea materiei impozabile presupune determinarea dimensiunii acesteia, aceasta putându-se realiza prin două metode: metoda evaluării indirecte efectuată de organele fiscale şi metoda evaluării directe bazată pe declaraţia contribuabilului sau a unei terţe persoane care are cunoştinţă despre mărimea obiectului impozabil.

Stabilirea cuantumului impozitului datorat de subiectul impozabil se face în funcţie de mărimea materiei impozabile şi cotele de impozit.

Perceperea impozitului constă în aducerea la cunoştinţa plătitorului a sumei datorate şi termenele de plată, şi încasarea impozitului.

Perceperea impozitelor prin aparatul fiscal se realizează pe trei căi: direct de la plătitori, prin stopaj la sursă şi prin aplicarea de timbre fiscale mobile. Încasarea impozitului direct de la contribuabil se realizează fie prin deplasarea la contribuabil pentru a cere plata impozitului, caz în care se spune că impozitul este cherabil, fie contribuabilul achită din proprie iniţiativă obligaţia fiscală la organul fiscal, caz în care impozitul este denumit impozit portabil.

Încasarea impozitului de către organele fiscale prin stopajul la sursă constă în aceea că impozitul se calculează, se reţine şi se varsă la bugetul statului de către o terţă persoană.

Perceperea impozitului prin aplicarea de timbre fiscale mobile se utilizează în cazul taxelor datorate statului pentru acţiunile în justiţie, pentru actele, certificatele şi alte documente eliberate de notarii publici şi de organe ale administraţiei de stat.
7.4. Dubla impunere juridică internaţională şi metodele de evitare a acesteia

Dubla impunere reprezintă supunerea aceleaşi materii impozabile şi pentru aceeaşi perioadă de timp, la unul sau mai multe impozite, de către aceeaşi autoritate fiscală (dublă impunere economică) sau de autorităţi fiscale diferite (dublă impunere juridică internaţională).

Convenţia pentru evitarea dublei impuneri se aplică: impozitelor pe venit şi pe avere, percepute în contul fiecăruia din statele contractante, al subdiviziunilor lor politice şi al colectivităţilor lor locale; persoanelor care sunt rezidente ale unui stat contractant sau ale fiecăruia dintre cele două state.

Pentru evitarea propriu-zisă a dublei impuneri juridice internaţionale, în practica internaţională se aplică mai multe metode sau procedee tehnice, în funcţie de criteriile adoptate de statele participante la convenţie, astfel: procedeul scutirii (totale sau progresive); procedeul creditării (obişnuite şi integrale).

Potrivit procedeului scutirii totale, venitul realizat de rezidentul unei ţări într-o altă ţară, în care acesta a fost impus, se deduce în întregime din venitul total impozabil în ţara de reşedinţă. Conform procedeului scutirii progresive, venitul obţinut de rezidentul unui stat în străinătate se adaugă la veniturile obţinute în ţara de reşedinţă numai pentru a se stabili cota progresivă de impozit, urmând ca această cotă, să se aplice apoi numai asupra veniturilor obţinute în ţara de reşedinţă.

Procedeul "creditării" obişnuite constă în aceea că impozitul plătit statului străin pentru venitul realizat pe teritoriul acestuia se deduce direct din impozitul datorat în ţara de reşedinţă, însă numai până la limita impozitului intern ce revine la un venit egal cu venitul obţinut în străinătate.

Potrivit procedeului "creditării" integrale impozitul plătit în străinătate se deduce integral din impozitul datorat în ţara de reşedinţă, inclusiv în situaţiile în care primul impozit este mai mare decât cel intern aferent aceluiaşi venit.

Veniturile din dobânzi sunt impuse în ambele state participante la convenţie, în proporţii convenite de acestea. Are prioritate la impunere statul de destinaţie a dobânzilor, iar statul de origine al acestora percepe un impozit care nu depăşeşte 10% din valoarea brută a dobânzilor.

CURSUL NR.8

SISTEMUL FISCAL - IMPOZITELE DIRECTE
8.1. Impozitele directe

Impozitele directe constituie forma cea mai veche de impunere şi prezintă următoarele trăsături distinctive: sunt impozite nominative, fiind stabilite în sarcina unei anumite persoane fizice sau juridice; se stabilesc pe baza cotelor de impozit în funcţie de veniturile sau averea contribuabililor; au un cuantum şi termene de plată precis stabilite, acestea fiind aduse din timp la cunoştinţa plătitorilor; subiectul şi suportatorul sunt, în intenţia legiuitorului, una şi aceeaşi persoană şi sunt mai echitabile decât impozitele indirecte.

Impozitele directe pot fi grupate în impozite reale şi impozite personale.

În categoria impozitelor de tip real, cele mai cunoscute sunt acelea care au ca obiect al impunerii pământul, clădirile, activităţile economice şi mişcarea capitalului bănesc.

La determinarea impozitului pe pământ (funciar) se pornea de la suprafaţa terenului, numărul animalelor de muncă şi numărul plugurilor utilizate pentru lucratul pământului, preţul pământului, etc. Pentru clădiri, baza de impunere o constituie de regulă suprafaţa construită, dar şi numărul şi destinaţia dată clădirilor, mărimea curţii, suprafaţa terenului ocupat de clădiri, etc. La baza stabilirii impozitului pe activităţi economice au stat mărimea capitalului, mărimea localităţii în care îşi desfăşoară întreprinderile activitatea, forţa motrice folosită în întreprindere, numărul de muncitori, etc.

La stabilirea impozitului pe capitalurile băneşti date cu împrumut se are în vedere volumul dobânzilor pe care creditorul le încasează pentru capitalul împrumutat.

Cele mai frecvente forme de manifestare a impozitelor directe, cunoscute astăzi, sunt cele privind impozitele pe venit şi pe avere (impozite personale).

Înlocuirea impozitelor reale cu impunerea personală s-a datorat mai multor cauze şi anume: creşterea cheltuielilor publice; cuprinderea în sistemul de impozitare a veniturilor din muncă realizate de muncitori şi funcţionari; impozitele indirecte fiind tot mai apăsătoare pentru cei cu venituri mici, a necesitat introducerea minimului neimpozabil şi acordarea unor înlesniri familiilor mai numeroase.

În cazul impozitelor pe venit au calitatea de subiect atât persoanele fizice, cât şi persoanele juridice care realizează venituri din diferite surse.

a) Impozitele pe veniturile persoanelor fizice

Plătitorii acestui impozit sunt persoanele fizice care au domiciliu sau rezidenţa într-un anumit stat, precum şi persoanele nerezidente care realizează venituri din surse situate pe teritoriul acelui stat. Obiectul impunerii îl constituie veniturile realizate sub diverse forme: salariul, profitul realizat din asocieri cu persoane juridice, dividendele repartizate acţionarilor, veniturile nete realizate de micii întreprinzători şi liber-profesionişti, dobânzi încasate pentru sumele împrumutate, venituri din închirieri, venituri din pensii şi alte venituri care nu sunt încasate cu regularitate (din premii, jocuri de noroc, etc.).

În practica fiscală sunt cunoscute două sisteme de aşezare a impozitelor pe veniturile persoanelor fizice şi anume: impunerea separată a fiecărui impozit obţinut dintr-o anumită sursă şi impunerea globală a veniturilor, indiferent de sursa din care provin.

Impunerea separată se realizează fie prin instituirea mai multor impozite asupra veniturilor dintr-o anumită sursă (impozite analitice), fie prin instituirea unui impozit unic, dar care asigură un tratament diferenţiat pentru fiecare categorie de venituri, denumit impozit cedular.

Impunerea separată permite tratarea diferenţiată a veniturilor, ca mod de aşezare şi nivel al cotelor de impunere, dar prezintă dezavantaj pentru fisc deoarece nu permite cunoaşterea situaţiei fiecărui plătitor (proprietăţile deţinute de acesta, numărul persoanelor aflate în întreţinere şi vârsta).

Impunerea globală presupune cumularea tuturor veniturilor realizate de o persoană fizică, indiferent de sursa de provenienţă şi supunerea venitului cumulat unui singur impozit (impozit sintetic). Impunerea globală are avantajul că permite progresivitatea impunerii, asigurând perceperea de impozite egale la venituri totale egale, indiferent de sursă; prezintă dezavantajul că nu ţine cont de natura veniturilor şi de sursele lor de provenienţă.

Impozitele pe veniturile persoanelor fizice se stabilesc, de regulă, pe baza declaraţiei de impunere a contribuabilului sau pe baza elementelor de care dispun organele fiscale. Perceperea impozitelor se realizează fie prin stopajul la sursă (salarii, dividende, dobânzi, etc.) fie direct de la contribuabili (activităţi comerciale, profesii libere, chirii, etc.).

În România, în perioada 2000-2004 s-a practicat impunerea globală pentru veniturile din salarii, din activităţi independente şi din cedarea folosinţei bunurilor şi impunerea separată pentru veniturile din investiţii (dividende, dobânzi, titluri de valoare), pensii, premii şi jocuri de noroc, activităţi agricole şi veniturile din alte surse. de la 01.01.2005. Începând cu veniturile realizate de la 01.01.2005 s-a renunţat la sistemul de impunere globală, revenindu-se la impunerea separată pentru toate categoriile de venituri. Cota de impozit este de 16% aplicată asupra venitului impozabil, cu următoarele excepţii: veniturile realizate din transferul titlurilor de valoare pentru care cota de impozit este de 3% care se aplică asupra venitului impozabil. Venitul impozabil se stabileşte prin deducerea din valoarea tranzacţiei a sumei neimpozabile de 450.000 lei; pentru veniturile din jocuri de noroc impozitul se stabileşte prin aplicarea unui barem de impunere.

b) Impozitul pe veniturile persoanelor juridice este denumit în majoritatea ţărilor dezvoltate "impozit pe societăţi" sau "impozit pe capital", iar în altele, printre care şi România, "impozit pe profit". Indiferent de denumire, acest impozit vizează profitul brut realizat de persoanele juridice, iar modul de impunere este influenţat, de regulă, de forma de organizare a acestora.

La societăţile de persoane, impunerea veniturilor se face, de regulă, pe baza tehnicilor aplicate la impunerea veniturilor persoanelor fizice.

La societăţile de capital există mai multe soluţii de impunere, astfel:

a) o primă soluţie constă în impunerea mai întâi a profitului total obţinut de societate, după care se impune separat profitul repartizat acţionarilor sub formă de dividende. În acest caz avem de-a face cu o dublă impozitare a veniturilor: o dată la societate şi a doua oară la acţionari;

b) a doua soluţie constă în impunerea separată a profitului rămas la dispoziţia societăţii şi apoi a dividendelor repartizate acţionarilor, modalitate considerată destul de echitabilă;

c) o altă soluţie constă în impunerea numai a dividendelor, exonerând de la impunere partea din profit rămasă la dispoziţia societăţii, stimulându-se plasarea profitului în realizarea de noi investiţii;

d) ultima soluţie constă în impunerea numai a părţii din profit rămasă societăţii, exonerând de la impunere dividendele repartizate acţionarilor.

Impozitul pe venitul societăţilor de capital se determină, în general, cu ajutorul cotelor procentuale cărora li se pot aplica unele corective. Impunerea veniturilor persoanelor juridice este, de regulă, anuală şi se face pe baza declaraţiei întocmite de acestea.

În România, după decembrie 1989, sistemul de impozitare a veniturilor persoanelor juridice a cunoscut nenumărate modificări şi ajustări, în corelaţie cu schimbările intervenite în derularea reformei economico-sociale. Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate pentru realizarea venitului, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. În perioada 1991-1993 s-au practicat cote progresive, stabilite pe tranşe de profit, cuprinse între 2,5% şi 77%. Începând cu anul 1994 s-a introdus cota unică de impozit de 38% care s-a practicat până la sfârşitul anului 1999. Începând cu 01 ianuarie 2001 cota de impozit a fost de 25%, iar începând cu 01 ianuarie 2005 cota este 16%. Pentru microîntreprinderi, începând cu trimestrul IV al anului 2001, se practică un sistem de impunere diferit. Cota de impozit a fost de 1,5% până în anul fiscal 2004, de 3% între anii 2005-2006, 2% în anul 2007, 2,5% în anul 2008, 3% veniturile din variaţia stocurilor, veniturile din producţia de imobilizări corporale şi necorporale, veniturile din provizioane, cele din anularea obligaţiilor datorate bugetului statului, veniturile din despăgubiri de la societăţile de în anul 2009, aplicată asupra veniturilor obţinute din orice sursă, din care se scad asigurare şi veniturile din exploatare reprezentând cota-parte a subvenţiilor guvernamentale şi a altor resurse pentru finanţarea investiţiilor. Acest sistem a fost opţional până la finele anului 2009 şi s-a aplicat persoanelor juridice care îndeplineau cumulativ, următoarele condiţii: au ca obiect de activitate producţia de bunuri materiale, prestarea de servicii sau comerţul, au între 1 şi 9 salariaţi, capitalul social este integral privat şi au realizat venituri în anul precedent mai mici de 100.000 euro, în echivalent lei la cursul de schimb valutar din ultima zi a anului.

Pentru anul fiscal 2010 sistemul de impunere privind microîntrepărinderile a fost abrogat şi s-a reintrodus începând cu data de 01.01.2011 cu cota de 3%, fiind tot opţional până la data de 31.12.2012. Începând cu anul fiscal 2013 acest sistem de impunere devine obligatoriu.

În prezent, cotele de impozitare pe veniturile microîntreprinderilor sunt:

C:\sintact 4.0\cache\Legislatie\temp2622276\00183042.HTM - #- 1% pentru microîntreprinderile care au unul sau mai mulţi salariaţi;

- 3%, pentru microîntreprinderile care nu au salariaţi.

c) contribuţiile obligatorii

Includ contribuţiile pentru securitate socială şi se stabilesc atât în sarcina angajatorilor (persoane juridice şi fizice care angajează forţă de muncă), cât şi în cea a angajaţilor. Astfel de contribuţii plătesc şi cei care realizează venituri din activităţi independente, pe baza declaraţiei de asigurare aceştia cunoscând dinainte cât şi când au de plătit. Spre deosebire de impozite, încasările provenite din contribuţiile pentru securitate socială capătă o destinaţie dinainte stabilită.

În România, principalele categorii de contribuţii obligatorii sunt: contribuţii la asigurările sociale de stat, contribuţii pentru asigurările sociale de sănătate, contribuţii la fondul asigurărilor pentru şomaj.

Impozitele pe avere au fost instituite în strânsă legătură cu dreptul de proprietate asupra unor bunuri mobile şi imobile. În practica financiară impozitele pe avere se întâlnesc sub trei forme: impozite asupra averii propriu-zise, impozite asupra circulaţiei averii şi impozite asupra creşterii averii.

În categoria impozitelor asupra averii propriu-zise mai des întâlnite sunt impozitele pe proprietăţi imobiliare şi impozitele asupra activului net. Impozitele pe proprietăţi imobiliare se întâlnesc frecvent sub forma impozitelor asupra terenurilor şi clădirilor. Impozitul asupra activului net are ca obiect întreaga avere mobilă şi imobilă a contribuabilului. Activele care se impun cel mai frecvent sunt patrimoniul agricol şi cel forestier, fondul funciar, bunurile mobile şi imobile.

În România, impozitele practicate asupra averii propriu-zise sunt: impozitul pe clădiri, impozitul pe teren, taxa asupra mijloacelor de transport.

Impozitele pe circulaţia averii au ca obiect al impunerii transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile şi imobile de la o persoană la alta. În această categorie întâlnim impozite asupra transferului cu titlu gratuit a dreptului de proprietate (impozitul pe succesiuni, impozitul pe donaţii) şi impozite asupra transferului cu titlu oneros a dreptului de proprietate.

În cazul impozitului pe succesiuni şi pe donaţii, obiectul impozitului îl constituie averea primită, subiectul impunerii îl constituie persoana care a primit averea, iar materia impozabilă este reprezentată de averea donată sau lăsată ca moştenire.

Impozitele asupra transferului cu titlu oneros a dreptului de proprietate se percep cu ocazia tranzacţiilor efectuate cu bunuri imobiliare sau mobiliare. Aceste impozite sunt numite şi taxe de înregistrare deoarece se percep la înregistrarea actului de vânzare-cumpărare.

La impozitele asupra creşterii averii, obiectul impunerii îl constituie sporul de valoare pe care l-au înregistrat bunurile într-o perioadă de timp. În această categorie de impozite se includ: impozitul pe plusul de valoare imobiliară, impozitul pe sporul de avere realizat în timp de război, etc.

În România, impozitele pe avere se întâlnesc atât sub forma impozitelor pe averea propriu-zisă (pe substanţa averii), cât şi a impozitelor pe circulaţia averii. Impozitele pe averea propriu-zisă sunt impozitul pe teren, impozitul pe clădiri şi taxa asupra mijloacelor de transport. Impozitele pe circulaţia averii sunt: impozitul pe donaţiuni şi succesiuni care sunt percepute sub forma unor taxe de timbru, impozitul pe venitul din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul persoanelor fizice şi impozitul pe veniturile din transferul titlurilor de valoare şi din operaţiuni de vânzare-cumpărare de valută la termen pe bază de contract.

CURSUL NR.9

SISTEMUL FISCAL – IMPOZITELE INDIRECTE
9. 1. Impozitele indirecte

Impozitele indirecte îmbracă, în principal, forma impozitelor pe consum, fiind percepute la vânzarea anumitor mărfuri sau la prestarea unor servicii. Ele nu au un caracter nominativ, fiind realizate de la toţi cei care consumă bunuri din categoriile celor impuse, indiferent de nivelul veniturilor, averea sau situaţia personală a acestora. Fiind percepute în momentul vânzării bunurilor sau al prestării serviciilor, impozitele indirecte necesită un cost relativ redus, productivitatea lor este destul de ridicată şi procură în mod operativ resurse financiare pentru stat şi au un randament instabil.

Cotele de impozit nu sunt diferenţiate în funcţie de venitul, averea sau situaţia personală a celui care cumpără mărfurile sau serviciile. Plătitori ai impozitelor indirecte apar, de regulă, agenţii economici, iar în calitatea de suportatori, consumatorii bunurilor sau serviciilor.

În sistemul impozitelor indirecte se cuprind: taxele de consumaţie, venituri din monopoluri fiscale, taxele vamale, alte taxe.

Taxele de consumaţie sunt impozite indirecte care se includ în preţul de vânzare al mărfurilor produse şi realizate în interiorul ţării, precum şi al celor provenite din import. Taxele de consumaţie se întâlnesc sub forma taxelor de consumaţie pe produs denumite şi accize, sau sub forma unor taxe generale pe vânzări, cunoscute sub denumirea de taxe de consumaţie cu caracter general.

Taxele de consumaţie pe produs (accizele) vizează consumul anumitor produse care se consumă în cantităţi mari şi care nu pot fi înlocuite de cumpărători cu altele (cerere inelastică), pentru ca în acest fel, impozitul să aibă un randament fiscal ridicat şi să fie încasat în mod constant. Prin instituirea unor asemenea impozite se urmăresc nu numai obiective cu caracter financiar, ci şi obiective cu caracter social (restrângerea consumului unor produse dăunătoare sănătăţii – cafea naturală şi solubilă, tutun, alcool, etc.), cu caracter economic (limitarea importurilor şi încurajarea exporturilor prin exonerarea de la aceste impozite indirecte), cu caracter ecologic (impozitarea consumului de carburanţi sau a blănurilor naturale) etc. Produsele destinate exportului, sunt de regulă, exonerate de la aplicarea accizelor. Accizele aşezate în cote procentuale facilitează frauda prin practicarea în facturi a unor preţuri false.

Pentru împiedicarea fraudei fiscale, baza de impozitare a accizelor pe care o formează în general preţurile, asupra cărora se aplică o cotă procentuală de impozit, sau cantităţile exprimate în unităţi naturale asupra cărora se aplică o cotă fixă exprimată într-o monedă stabilă (euro pe unitate).

Taxele de consumaţie cu caracter general vizează volumul total al vânzărilor, indiferent dacă obiectul vânzării îl reprezintă bunurile de consum sau mijloacele de producţie, motiv pentru care mai sunt întâlnite şi sub denumirea de impozite pe cifra de afaceri. Obiectul impunerii îl reprezintă cifra de afaceri. În funcţie de veriga la care se încasează se cunosc două forme de aşezare a impozitului pe cifra de afaceri: impozitul cumulativ (multifazic) şi impozitul unic (monofazic).

În cazul impozitului cumulativ, mărfurile sunt impuse la toate verigile prin care trec din momentul ieşirii din procesul de fabricaţie şi până când ajung la consumator. Deoarece la fiecare verigă impozitul se aşează asupra preţului de achiziţie, în care este inclus şi impozitul plătit la veriga anterioară, impozitul se mai numeşte şi "în cascadă".

Impozitul unic se încasează o singură dată, indiferent de numărul verigilor prin care trece marfa de la producător la consumatorul final. Impozitul se încasează fie în momentul vânzării mărfii de către producător numit şi taxă de producţie, fie în stadiul comerţului cu ridicata sau cu amănuntul şi atunci se numeşte taxă asupra vânzării sau impozit pe circulaţie, acesta prezentând neajunsul că este dificil de ales stadiul în care să aibă loc impozitarea.

În funcţie de baza de calcul, impozitul pe cifra de afaceri îmbracă forma impozitului pe cifra de afaceri brută sau a impozitului pe cifra de afaceri netă. Impozitul pe cifra de afaceri brută se stabileşte prin aplicarea cotei de impozit asupra întregii valori a mărfurilor vândute, care include şi impozitul plătit la verigile anterioare. Impozitul pe cifra de afaceri netă se aplică numai asupra diferenţei dintre preţul de vânzare şi preţul de cumpărare, adică numai asupra valorii adăugate de fiecare participant la procesul de producţie şi circulaţie al mărfii respective, motiv pentru care se mai numeşte şi taxă pe valoarea adăugată.

Taxa pe valoarea adăugată prezintă o serie de avantaje faţă de impozitul pe cifra de afaceri brută. Deoarece taxa pe valoarea adăugată se plăteşte în fiecare stadiu de prelucrare şi realizare a mărfii sau prestării serviciului, statul încasează impozitul mai repede decât în cazul impozitului pe cifra de afaceri brută. Contribuabilii au obligaţia de a evidenţia detaliat toate operaţiunile de vânzare-cumpărare şi a taxei de plată, organele fiscale având posibilitatea de a controla modul de calcul şi de plată la bugetul statului a impozitului. Taxa pe valoarea adăugată are avantajul că este şi o sursă relativ stabilă de venituri pentru buget, deoarece consumul nu cunoaşte fluctuaţii deosebite de la o perioadă la alta; are însă şi o serie de neajunsuri, dintre care cel mai important este agresivitatea acesteia, mai ales atunci când se aplică într-o cotă unică.

Baza de calcul a taxei pe valoarea adăugată o reprezintă preţul de vânzare al bunurilor sau valoarea serviciilor prestate, iar pentru importuri, valoarea în vamă stabilită conform legii la care se adaugă taxele vamale, eventualele accize şi alte taxe.

Numărul şi nivelul cotelor taxei pe valoarea adăugată diferă de la o ţară la alta. Ţările care utilizează mai multe categorii de cote au stabilite, de regulă, o cotă redusă pentru produsele alimentare şi de larg consum, o cotă majorată pentru produsele de lux şi cele care fac obiectul monopolului de stat şi o cotă intermediară pentru celelalte mărfuri şi servicii.