Magistratura məRKƏZİ” Əlyazması hüququnda Nəsibli Fəxri Fəxrəddin oğlu

II FƏSİL: MALİYYƏ NƏTİCƏLƏRİNİN FORMALAŞMASININ UÇOTU VƏ TƏHLİLİ, ONLARIN TƏKMİLLƏŞDİRİLMƏSİ İSTİQAMƏTLƏRİ

2.1.Müasir dövrdə mənfəətin uçotu və maliyyə hesabatının təşkili problemləri

Nəzəriyyə və praktikadan məlumdur ki, təsərrüfat sub­yekt­lərinin istehsal və kom­mersiya fəaliyyətinin son maliyyə nəti­cələrinin uçotda əks etdirilməsinin əsas prin­sipləri iqtisadi hadi­sə və proseslərin xronologiyası baxımından gəlirin məb­lə­ği­­nin düzgün müəyyən edilməsi ilə xarakterizə olunur. Bir məsə­­ləni qeyd etmək ye­rinə düşər ki, mühasibat uçotunun fasi­lə­sizlik prinsipinin tələblərinə görə təhlil işi­ aparılan müəssisə­nin perspektivdə istehsal və kommersiya fəaliyyətinin həc­mi­nin ixtisarı və azalması nəzərdə tutulmur. Bundan başqa, yu­xa­rıda sözügedən uçot prin­si­pi­nin əsaslandığı ehtimal mən­fəətin mütləq məbləğinin düzgün hesablanması və qiy­mətlən­di­rilməsi prosesində müstəsna əhəmiyyət daşıyır. Zənnimizcə, belə bir və­ziyyət təsərrüfat subyektlərinin normal istehsal və kommersiya fəaliyyəti za­ma­nı onun aktivlərinin alış dəyəri və ya cari dəyərlə qiymətləndirilməsi ilə bağlı ola bi­lər. Bu halda müəssisə aktivlərinin ləğv dəyəri kiçik bir hissə təşkil edir. Mə­sə­lə­yə bu prizmadan yanaşdıqda başqa uçot proseduralarının tətbiq edilməsinə ob­yek­tiv zərurət yaranır. Məlumdur ki, gəlir əldə olunması məqsədi ilə müəssisənin sərf etdiyi xərclərin baş verdiyi hesabat dövrünə aid edilməsini mühasibat uço­tu­nun uyğunluq prinsipi tələb edir. Təsərrüfat subyektlərinin istehsal və kom­mer­si­ya fəaliyyəti ilə bağlı yaranan xərcləri gəlir əldə edilən konkret hesabat dövrünə aid etmək mümkün olma­dıq­da, müəssisənin məsrəflərinin hesabat dövrləri ara­sın­da hər han­sı bir bazaya proporsional olaraq bərabər bölgüsü aparılır. Mü­ha­si­bat uçotunun hesablama prinsipinə görə pul vəsaitlə­ri­nin alınması və ödə­nil­mə­si ilə əlaqədar olmayan əməliyyatlar baş verdiyi vaxtda müəssisənin maliyyə nə­ti­cə­ləri yaranır (for­ma­laşır). Bir tarixi fakta diqqət yetirmək yerinə düşər ki, məş­hur iqtisadçı S.M.Barats 1912-ci ildə «İkili mühasibat kursu» əsərində mühasibat uço­tunda əməliyyatların qeydə alınması zamanı vaxt amilinin rolunu xüsusi vur­ğu­lamış və bu fikir hələ də öz elmi və praktiki əhəmiyyətini saxlayır. Doğ­rudan da, əmə­­liyyatların qeydə alınması zamanı vaxt göstərilmədikdə apa­rı­lan yazılışlar düzgün olmur və mühasibat uçotu özünün sübutedici qüvvəsini iti­rir. Sənayenin, kənd təsərrüfatının və tica­rətin müxtəlif sahələrində hesabat döv­rü­nün əsaslan­dı­rıl­ması zamanı S.M.Barats yuxarıda sözügedən əsərində müxtəlif el­mi fikirlər irəli sürür. Onun fikrincə, müxtəlif sahələrdə isteh­sal və satış pro­ses­lə­ri üst-üstə düşmədiyindən, hesabat dövrü onların hamısı üçün eyni olmur. Məhz buna görə də, müasir dövrdə mövcud qanunvericiliyə görə mülkiyyət for­ma­sından asılı olmayaraq hər bir müəssisəyə maliyyə hesabatının təqdim edil­mə­si vaxtını sərbəst seçmək hüququ verilir. Zənnimizcə, belə bir vəziyyət ilk növ­bə­də keçmiş əmək məsrəflərinin gəlirlə birlikdə həmin vaxt müddətinə aid edilməsi ilə əlaqədar ola bilər.

Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, post-sovet məkanı ölkələrində olduğu ki­mi, Azərbaycan Respublikasında da 1992-ci ilədək pul gəlirlərinin mühasibat uço­tunda əks etdiril­mə­sinin yalnız kassa metodu tətbiq edilmiş və bu qayda hələ də praktikada istifadə olunur. Həmin metodun tələblərinə görə pul gəlirləri pul və­saiti müəssisənin hesablaşma hesabına və ya kassasına daxil olduğu andan uçot­da əks etdirilir. Doğrudan da, müəssisə vəsaitlərinin dövranı prosesinin bü­tün mərhələləri başa çatdıqdan sonra məhsul (iş və xidmətlər) satışından yara­nan pul gəlirlərinin mühasibat uçotu hesablarında əks etdi­ril­məsi həmin vaxtın satış anı kimi qəbul olunmasını tələb edir. Zən­nimizcə, pul gəlirlərinin mühasibat uço­tun­da əks etdirilmə­si­nin kassa metodundan istifadə aşağıdakı şərtlər daxilində real­laşa bilər: 1) gəlirin qazanılması, istehsal edilmiş məhsula, yerinə yetirilmiş iş və xidmətlərə görə mülkiyyət hüququnun satıcıdan alıcıya keçməsi; 2) istehsal olun­muş məhsulun, yerinə yetirilmiş iş və xidmətlərin dəyərinin alıcı tərəfindən pul ifadə­sin­də və ya əmtəə ekvivalenti ilə ödənilməsi, yaxud satıcı təşki­la­tın kre­di­tor borcları hesabına örtülməsi; Uçot praktikasında sonuncu hadisə vaxta gö­rə gəlirin tanınması anı kimi qəbul edilir və bu proses aşağıdakıları nəzərdə tutur: 1) məhsul bura­xı­lışı və gəlirin alıcıların ödənişi əsasında tanınması; 2) satı­cı­lara avans verilməsi və gəlirin malın yüklənməsi anı tanınması; Birinci variantda yük­lənmiş məhsullar üzrə debitor borcları müəssisənin balansında müqavilə qiy­mə­ti ilə deyil, alış dəyəri və ya maya dəyəri üzrə əks etdirilir. Yüklənmiş mallara, ye­rinə yetirilmiş iş və xidmət­lə­­rə görə ödəmələr daxil olduqda müəssisənin pul gə­lirləri mü­ha­­­­si­bat uçotunda iki variantda rəsmiyyətə salınır. Yüklənmiş malların, ye­­ri­nə yeti­ril­­­miş iş və xidmətlərin dəyərinin ödənilməsinin köçür­­mə prin­si­p­indən is­ti­fa­də olunarkən mühasibat uçotunda gəlir­lərin tanın­ması üçün mülkiyyət hü­qu­qu­nun satıcıdan alıcı­ya keç­məsi faktı kifayət edir. Bu halda alıcı satıcının debitor borc­la­rının müqavilədə (kontraktda) müəyyən edilmiş müd­dət­də ödənilməsi öh­də­liyini öz üzərinə götürür. Prakti­ka­dan və yu­xarıda ardıcıl şəkildə verilən mü­ha­sibat yazılışların­dan görün­düyü kimi, yüklənmiş malların, yerinə yetirilmiş iş və xidmət­lərin dəyərinin ödənilməsinin köçürmə prinsipindən fərqli olaraq, kassa me­todunun tətbiqi zamanı gəlirlərin, xərc­lə­rin və təsərrüfat subyektlərinin is­teh­sal və kommersiya fəaliy­yətinin son maliyyə nəticəsi sayılan mənfəətin uçotda əks etdi­ril­məsi prosedurası sonrakı dövrlərdə həyata keçirilir və bu tədris-me­to­di­ki ədəbiyyatlarda sözügedən metodun başlıca nöqsan cəhəti kimi xüsusi vur­ğu­la­nır. Ümumiyyətlə götürdük­də isə, kassa metodunun nöqsan cəhətləri kimi aşa­ğı­dakılar sadalana bilər: 1) Yüklənmiş malların, yerinə yetirilmiş iş və xid­­­­mət­lə­rin dəyərinin ödənilməsi ilə bağlı əməliyyatların uço­tu­­­nun kassa metodu üzrə apa­rılması müasir dövrdə təsərrüfat subyektlə­ri­nin real əmlak və maliyyə və­ziy­yə­tini obyektiv əks etdirmir. Doğ­ru­dan da, əməliyyatların uçotunun kassa me­to­du­nun tət­biqi zamanı müəssisə aktivlərinin dəyərinin aşağı düş­məsi pro­sesi baş ve­rir. 2) Kassa metodu mülkiyyət hüqu­qu­nun başqa­sı­na keçməsini hüquqi məz­mu­nuna görə tanımır. İstehsal edil­miş məhsullara, yerinə yetirilmiş iş və xid­mətlərə, yüklənmiş mallara mülkiyyət hüququ hesablaşma sənədlərinin alıcıya təq­dim olunması və ya əmtəələrin yüklənməsi anında verilir. Həmin andan eti­ba­rən bütün əmlak və ya maddi məsu­liy­yət satıcıdan alıcıya keçir. Mülkiyyət hü­qu­qu­nun başqasına keç­məsi faktı alıcı ilə satıcı arasındakı münasibətlərdə həlledici rol oynayır. Məsələyə bu prizmadan yanaşdıqda kassa meto­du­nun mühasibat ba­lansının hüquqi anlayışına uyğun gəlmə­diyi bir daha aydın görünür. 3) Kassa me­todu debitor borc­la­rının səviyyəsini real qiymətləndirməyə imkan vermir. Məhz buna görə də, maliyyə hesabatının müxtəlif blok istifadəçi­lə­ri­nin kifayət qə­dər etibarlı informasiya ilə təmin olunması xeyli çətinləşir. Bu isə, öz növ­bə­sin­də, təsərrüfat subyektlərinin əm­lak və maliyyə vəziyyətinin real qiy­mət­lən­di­ril­mə­si­nə mane olur. 4) Müəssisənin gəlirlərinin uçotda əks etdirilməsi prose­sin­­də kas­sa metodunun tətbiqi zamanı debitor borclarının məb­ləği az göstərilir. Belə bir və­ziyyət son nəticədə cari likvid­lik və aralıq (kritik) ödəmə (likvidlik) əm­sal­la­rı­nın səviyyəsini təhrif etmiş olur. 5) Kassa metodunun tətbiqi zamanı mühasi­bat uço­­tunun məlumatları ilə real vəziyyət arasında nəzərə çar­pa­caq kənarlaşma yük­lənmiş məhsulların dəyərinin ödənilmə­si­nin xarici valyuta ilə həyata ke­çi­ri­l­mə­si anında baş verir. Aydın­dır ki, belə bir vəziyyətdə müəssisə tərəfindən de­bi­tor borc­larının yenidən qiymətləndirilməsi imkanı olmur. Bu isə, öz növbəsində, mü­hasibat uçotunun əsas prinsiplərinə uyğun gəlmir. 6) Maliyyə nəticələrinin kas­sa metodu əsasında uçotda əks etdirilməsi müəssisənin gələcək pul axınlarını proq­nozlaş­dır­­mağa, təsərrüfat subyektlərinin istehsal və kommersiya fəaliy­­­­yə­ti­nin gəlirliliyini qiymətləndirməyə imkan vermir.

Yuxarıda deyilənlərdən göründüyü kimi, ölkə uçot siste­mi­nin beynəlxalq stan­dartlara uyğunlaşdırılması ilə əlaqədar olaraq maliyyə hesabatı in­for­ma­si­ya­sı­nın məqsədi və funksi­ya­ları dəyişir. Əgər inzibati-komanda iqtisadiyyatı döv­rün­də mühasibat uçotu material, əmək, maliyyə və digər resurslardan səmərəli is­ti­fadə edilməsi üzərində nəzarət funksiyasını yerinə yetirirdisə, müasir bazar mü­na­sibətləri şəraitində maliyyə hesa­­batı müəssisənin xüsusi kapitalının sax­la­nıl­ma­sı şərtilə maksi­mum mənfəət əldə olunması məqsədinə xidmət edir, təsərrüfat sub­­yektlərinin real əmlak və maliyyə vəziyyəti, onun istehsal və kommersiya fəaliy­yətinin bütün aspektləri haqqın­da etibarlı informasiyanın formalaşmasına əl­verişli şərait yara­dır. Aydın­dır ki, maliyyə hesabatı informasiyasının sözügedən is­tiqamət­də formalaşması müxtəlif istifadəçilər bloku tərəfin­dən idarə­etmə funk­si­yasının yerinə yetirilməsi və müəssisə ilə işgüzar əmək­­­daş­lığın gələcək pers­pek­-ti­v­lərinin müəyyən olun­ması baxı­­mından müstəsna əhəmiyyət daşıyır. Doğrudan da, müasir dövrdə maliyyə hesabatı informasiyasından istifadə edən­lərin tərkibi və məqsədinin prioritetləri dəyişdiyindən, müha­sibat uçotunda müxtəlif is­ti­fa­də­çi­lər blokunun maraq­ları­na cavab verə bilən informasiyanın formalaşmasına ob­yek­tiv zərurət yaranır.

Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, 1992-ci ildən başla­ya­raq ölkə mü­əs­si­sə­lə­ri ödənilmə dərəcəsindən asılı olaraq pul gəlir­lərini mühasibat uçotunda iki va­riant­dan (kassa metodu; köçürmə prinsipi) birini seçməklə əks etdirir. Lakin, ba­zar müna­­sibətlərinin inkişafı və müəssisələr arasında ödəmə-ma­liy­­yə intizamının möh­kəmləndirilməsi ilə əlaqədar müasir dövr­­də kiçik sahibkarlıq subyektləri is­tis­na olmaqla pul gəlir­lə­­rinin uçotda əks etdirilməsinin köçürmə prinsipinə üs­tün­lük verilir. Mövcud qanunvericiliyə görə kiçik müəssisələr pul gəlir­­­lərinin uçot­da əks etdirilməsi metodunu sərbəst seçir. Prak­tikada pul gəlirlərinin uçotda əks etdirilməsinin köçürmə prinsipindən istifadə olunması debitor borclarının sə­viy­yəsinin düzgün qiymətləndirilməsi, maliyyə hesabatı istifadəçilərinin müxtəlif blok­larının maraqları baxımından müəssisənin real əmlak və maliyyə vəziyyəti, onun istehsal və kommersiya fəaliy­yətinin son maliyyə nəticələri haqqında eti­bar­lı infor­ma­si­yanın formalaşması ilə bağlı bəzi problemləri həll etməyə imkan ve­rir. Zənnimizcə, yuxarıda sözügedən prinsipin prak­ti­kada tətbiqi vergi or­qan­la­rının timsalında həm dövlətin və həm də mülkiyyətçilərin maraqları ba­xı­mın­dan mühüm əhə­miy­yət kəsb edir və eləcə də təsərrüfat subyektlərinin istehsal və kom­mersiya fəaliyyətinin son maliyyə nəticələrinin düzgün hesablanmasına və mən­fəətin maksimal qiymətdə uçotda əks etdirilməsinə əlverişli şərait yaradır. La­kin, müasir dövrdə yük­­lənmiş məhsullara, yerinə yetirilmiş iş və xidmətlərə gö­rə hesablaşma sənədlərinin sifarişçilərə təqdim edilməsi dərəcəsin­dən asılı ola­raq müəssisənin pul gəlirlərinin uçotda əks etdiril­məsinin ehtiyatlılıq prinsipi kö­çür­mə prinsipinin tələbləri ilə ziddiyyət təşkil edir. Doğrudan da, beynəlxalq prak­tikada oldu­ğu kimi ölkə uçot sistemində də iqtisadiyyatın transfor­ma­si­yası döv­ründə müəssisənin pul gəlirlərinin tanınması prob­lemi ön plana çıxır və bu fakt Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsində xüsusi vurğulanır. Fik­ri­miz­cə, bazar müna­sibətləri şəraitində müəssisənin pul gəlirlərinin uçotda əks et­di­rilməsinin köçürmə prinsipinin tətbiqi mühasibat balansının passivinin ayrı-ay­rı maddələrinin və bölmələrinin müəyyən qədər təhrif olunmasına gətirib çıxarır. Yük­lənmiş məhsullara, yerinə yetirilmiş iş və xidmətlərə görə mülkiyyət hüququ sa­tıcı­dan alıcıya keçdiyi zaman debitor borcları yaranır və onların bir qayda ola­raq mühasibat balansının aktivində əks etdiril­mə­si hüquqi baxımdan borclunun düz­gün göstərilməsi və müəs­si­sə­nin gələcək pul axınlarının proqnozlaşdırılması zə­rurətilə bağ­lı olur. Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, təmin olun­ma­mış və ya hə­lə qazanılmamış mənfəətin məbləğinin balansın pas­sivində sadəcə olaraq əks et­dirilməsi hüquqi baxımdan satı­cı­nın ona olan iddiasını (hüququnu) ifadə edir. La­kin, təmin olunma dərəcəsindən asılı olmayaraq mənfəətin mühasibat ba­lan­sın­da əks etdirilməsi vergilərin və dividendlərin ödənil­mə­sini tələb edir. Aydındır ki, dövriyyə vəsaitləri çatışmadıqda müəssisə belə ödəmələri vaxtında həyata ke­çi­rə bilmir.

Praktikadan məlumdur ki, təsərrüfat əməliyyatlarının ikili xarakter daşıması ilə əlaqədar olaraq gəlir və xərclərin uçot­da əks etdirilməsi və onların tanınması vax­tı ilə bağlı müəy­­yən ziddiyyətlər yaranır. Zənnimizcə, mülkiyyət hüqu­qu­nun sa­tıcıdan alıcıya keçməsindən və alıcı tərəfindən maddi qiymətlilərin dəyərinin ödə­nilməsindən sonra gəlir və xərclərin mühasibat uçotunda əks etdirilməsi və on­ların tanınması vaxtı ilə bağlı yaranan ziddiyyətlər müvəffəqiyyətlə həl oluna bi­lər. Praktikada, bir qayda olaraq sövdələşmənin real maliyyə nəti­cə­ləri yu­xa­rı­da sadalanan iki şərt müvəffəqiyyətlə yerinə yeti­ril­dikdən sonra qiymətləndirilir. Müəs­sisənin pul gəlirlərinin uçotda əks etdirilməsinin və tanınmasının kassa me­to­dunun tətbiqi zamanı da müəyyən təhriflər baş verir. Məhz bunu nəzərə alan xa­rici ekspertlər ölkə uçot sistemini müəssisənin pul gəlirlərinin, onun istehsal və kom­mersiya fəaliyyətinin maliy­yə nəticələrinin təhrif olunmasına bilavasitə şərait ya­rat­dığı üçün tənqid edir. Lakin, iqtisadi şəraitin dəyişməsi və uçot­da müəy­yən­lik prinsipinin tətbiqi ilə əlaqədar həmin gös­tə­ricilərin səviyyəsinin yüksəlməsi xa­rici ekspertlər tərəfindən mənfi faktor kimi vurğulanır. Həqiqətən də, məh­su­lun yük­lən­mə­si prinsipi üzrə pul gəlirlərinin uçotda əks etdirilməsi zama­nı və­sai­tin daxilolma ehtimalı minimum olduğundan müəssisə­nin pul gəlirləri və mən­fə­ə­ti ümidsiz daxilolmalar kimi səciyyə­lən­dirilir. Məhz buna görə də, hüquqi qay­da­la­rın gözlənilməsi, obyektiv iqtisadi göstəricilərin formalaşdırılması, mühasibat uço­tunun konservatizm və məzmunun formadan üstünlüyü prinsiplərinin tə­ləb­lə­rinin yerinə yetirilməsi məqsədilə gəlir və xərclərin uçotda əks etdirilməsinin kö­çür­mə metoduna yeni aspektdən yanaşmağı tələb edir. Zənnimizcə, yeni aspektdə i­ş­lənib hazırlanan yanaşma metodu aşağıdakıları əhatə edə bilər: 1) pul gə­lir­lə­ri­nin mühasibat uçotunda əks etdirilməsi müddətinin dəqiqləşdirilməsi; 2) müəs­si­sə­nin pul gəlirlərinin məzmun və forma baxımından dəyər ifadəsində qiy­mət­lən­di­rilməsi; 3) pul gəlirlərinin əldə edilməsi ilə bağlı həyata keçiri­lən əməliyyatları qey­də alan sintetik uçot hesablarının müəy­yən olunması; 4) pul gəlirləri, istehsal xərc­ləri və mənfəət ara­sın­dakı uyğunluğun təmin edilməsi; Fikrimizcə, mühasibat uço­tu­nun beynəlxalq standartlarına keçidlə əlaqədar olaraq Qərb ölkələrinin uçot təcrübəsində istifadə olunan ayrı-ayrı maddələrin tədricən mühasibat ba­lan­sı­na və «Mənfəət və zərər­­lər haqqında hesabat»a daxil edil­mə­si və ya interpre­ta­si­yası maliyyə hesabatı elementlərinin tanınması probleminin həl­lində müstəsna əhəmiyyət kəsb edə bilər. Bir qayda olaraq maliyyə hesabatına edi­lən əlavələrdə və ona verilən şərhlərdə belə maddələrin açıqlanması düzgün hal sayılmır. Doğrudan da, maliyyə hesabatına yeni daxil olunan maddələr və böl­mələr aşağıdakı meyarları təmin etdikdə tanınır: 1) Fərz edək ki, cari hesabat döv­ründə və gələcək perspektivdə müəssisənin istehsal və kommersiya fəaliyyəti nə­ticəsində yaranan iqtisadi səmərə­nin mütləq məbləğində artım və ya azalma baş verə bilər. Bu halda ölkə uçot praktikasında ayrı-ayrı bölmələr və maddələr ma­liyyə hesabatının müəyyən elementinə aid edilərkən müəssi­sə­nin gələcək pul gə­lirləri axınına münasibətdə qeyri-müəyyən­lik mütləq nəzərə alınır. Təsərrüfat sub­yektlərinin rəhbərli­yin­də debitor borclarının ödəniləcəyinə əminlik ya­randıqda, onda onlar belə maddələri aktivin elementləri kimi balansda əks et­di­rir. Əgər debitor borclarının ödənilməsi ehtimalı aşağı qiy­mət­lən­dirilirsə, bu hal­da müəssisə belə maddələri xərclər kimi uçota alır. Doğrudan da, ayrı-ayrı mad­də­ləri və bölmələri maliy­yə hesabatının bu və ya digər elementinə aid edərkən mü­hasibat uçotunun mühümlük prinsipinin tələblərinin nəzərə alınması debitor borc­larının həcminin qiymətləndirilməsi və onların müəssisənin maliyyə nə­ti­cə­lə­ri­nə təsirinin hesabla-nıl­ması baxımından mühüm əhəmiyyət kəsb edir. 2) Mə­lum­dur ki, maliyyə hesabatına daxil edilən və dəyər ifadəsində qiymət­lən­dirilməsi mümk­ün olan ayrı-ayrı maddələrin real kəmiyyə­tini hesablamaq praktiki cə­hət­dən elə də çətinlik törətmir. Əgər ayrı-ayrı maddələrin real kəmiyyətinin dəyər ifa­dəsində ölçülməsi üçün əlverişli şərait yoxdursa, onda həmin maddələr sadəcə ola­raq maliyyə hesabatında əks etdirilmir. Lakin, belə mad­dələrin maliyyə he­sa­ba­tına edilən əlavə-lərdə göstərilməsi nəzəri və praktiki cəhətdən məqsədəuyğun sa­yıla bilər. 3)Prak­ti­kada müəssisənin pul gəlirlərinin mühasibat uçotunda əks et­dirilməsi vaxtının müəyyən edilməsi prosedurası da bəzən müəy­yən çətinliklərlə mü­şaiyət olunur. Bununla əlaqə­dar ola­raq ölkə uçot praktikasında müəssisənin pul gəlirlərinin tanın­ması prosedurasına konkret aspektdən yanaşılır: a) bu va­rian­ta görə məhsul (iş və xidmətlər) satışından yaranan pul gəlirləri mülkiyyət hü­ququ satıcıdan alıcıya keçdiyi zaman uçotda əks etdirilir. Praktikada geniş is­ti­fadə olunan bu metod məhsul (iş və xidmətlər) göndərilməsi anında müəs­si­sə­nin pul gəlirlərinin səviyyə-sini daha dəqiq qiymətləndirməyə imkan verir. De­bi­tor borclarının ödənilmə-məsindən yaranan müm­kün itkilər isə keçmiş illərin təc­rü­bəsi əsasında müəyyən edilə bilər. Məhz buna görə də, beynəlxalq praktikada ol­duğu kimi ölkə uçot sistemində də «satışın nəticəsinin yüklənmə anında ta­nın­ma­sı» metodu məhsul (iş və xidmətlər) satışından yara­nan pul gəlir­lərinin mü­ha­si­bat uçotunda əks etdirilməsinin əsas variantı kimi qəbul edilir; b) hər hansı bir əm­lakın istifadə üçün üçüncü şəxsə verilməsindən əldə edilən gəlirlər icarə əmə­liy­yatlarının həyata keçirilməsi və ödəmə sənədlərinin icarə­dara verilməsi anın­­dan uçota alınır; v) müqavilə şərtlərinin pozul­masına görə tətbiq olunan iqtisadi sank­siyalar (cərimələr, dəbbələmə pulu) onların ödənilməsi haqqında qərarın ve­ril­diyi hesabat dövrün­də uçotda əks etdirilir; q) ödənilmə müddəti keçmiş kre­di­tor borcları və deponentlər onların ödənmə müd­dəti başa çatmış hesabat döv­rün­də tanınır; d) aktivlərin yeni­dən qiymətləndiril­mə­si ilə əlaqədar yaranan əlavə pul vəsaiti yenidən qiymətlən­dir­mənin aparıldığı dövrdə uçota alınır; e) digər da­xil­olmalar aşkar edildikcə mühasibat uçotunda əks etdirilir. Bir faktı xüsu­si vur­ğu­lamaq yerinə düşər ki, təcrübədə qeyri-standart situasiyalar yarandıqda müəs­si­sənin pul gəlirlə­ri­nin mühasibat uçotunda əks etdirilməsinin bir sıra me­tod­la­rın­dan istifadə olunur: 1) Məlumdur ki, müxtəlif mülkiyyət mü­na­­sibətlərinə mən­sub təsərrüfat sub-yektlərində məhsul istehsalı prosesində baş verən dövran «re­sursların alınması–istehsal prosesi-məh­su­lun (iş və xidmətlərin) göndərilməsi-məh­­­­sulun (iş və xidmət­lərin) dəyərinin ödənilməsi-satışdan sonra zəmanət xid­mə­ti» sxemi üzrə həyata keçirilir. Məhz buna görə də, yuxarıda gös­tə­rilən sxem üzrə hə­yata keçirilən mərhələlərin mühüm­lülük dərə­cəsindən asılı olaraq məhsul (iş və xid­mətlər) istehsalı pro­se­sində yaranan dövranın başa çat­ması anında mü­əs­si­sə­nin pul gəlirlərinin mühasibat uçotun­da əks etdirilməsinin zəruriliyi nəzəri və prak­tiki ədəbiyyat­lar­da xüsusi vurğulanır. Doğrudan da, satıcı ilə sifarişçi ar­a­sın­da bağlanılmış müqavilələr və kon­trakt­lar əsasında məhsulun (iş və xid­mət­lə­rin) reallaşdırılması şərtlərinin mürəkkəbləşməsi müəssisənin pul gəlirlərinin ta­nın­masının və uçotda əks etdiril­məsi vaxtının müəyyən olunma­sı­nın universal qay­dasının işlənib hazırlanmasını müasir bazar münasibətləri şəraitində obyektiv zə­rurətə çevirir. Xüsusi vur­ğu­lamaq yerinə düşər ki, kontraktların ləğv edilməsi hal­larının artması, müəyyən dövr ərzində sifarişçi tərəfindən malların geri qay­ta­rıl­ması ehtimalı olan müqavilələrin sayının çoxal­ması, kreditə satış, müəyyən zə­ma­nətlə satış və sair kimi məsə­lələr sözügedən problemə bir daha yeni aspektdən ya­naşmağı tələb edir. «Pul gəlirləri-istehsal xərcləri-mənfəət» göstəri­ci­lə­rinin mü­əs­sisənin əmlak və maliyyə vəziyyətinin, onun istehsal və kommersiya fəaliy­yə­ti­nin gəlirliliyinin təhlili prosesində birin­ci dərəcəli rol oynaması təsərrüfat sub­yekt­lərinin pul gəlir­lərinin mühasibat uçotunda və maliyyə hesabatında ob­yek­tiv əks etdirilməsinə olan tələbatı xeyli artırır. Maliyyə hesabatı istifadəçilərinin müx­təlif blokla­rının qəbul etdikləri iqtisadi qərarların və müəssisənin xarici mü­hitlə qarşılıqlı əla­qəsinin xarakteri onlara təqdim edilən uçot informasiya­sının key­fiyyət parametrlərindən bilavasitə asılı olduğundan, yuxa­rıda sözügedən prob­lemin həllinin optimal variantlarının seçil­mə­­si məsələsi ön plana çıxır. Çün­ki, inkişaf etmiş bazar infra­struk­turu şəraitində müəssisənin xarici iqtisadi mü­hit­lə qarşı­lıq­lı əlaqəsinin xarakteri onun gələcək inkişafını təmin edən pul gə­lir­lə­ri­nin tanınması və uçotda əks etdirilməsinin alter­na­tiv metodlarının işlənib ha­zır­lan­masında müstəsna əhəmiyyət daşıyır. 2) Praktikada geniş tətbiq olunan ikinci va­rianta görə müəssisənin pul gəlirlərinin tanınması və uçotda əks etdirilməsi vax­tı mülkiyyət hüququnun satıcıdan alıcıya keçdiyi an hesab olunur. Mülkiyyət hü­ququnun satıcı­dan alıcıya keçdiyi an müəssisənin pul gəlirlərinin tanın­ması və uçot­da əks etdirilməsi zamanı satıcı ilə alıcı arasında bağlanıl­mış müqavilə və kon­traktların şərtləri mütləq nəzərə alınır. Sifa­rişçi əmlakın əldə edil­məsi və is­ti­fa­dəsi ilə bağlı sərən­cam­verici hüququ öz üzə­rinə götürməzdən əvvəl, müqavilədə müəy­­yən şərtlərin yerinə yetirilməsi nəzərdə tutulduqda müəs­si­sənin pul gə­lir­lə­ri­nin tanın­ması və uçotda əks etdirilməsi kontraktların şərtləri tam yerinə ye­ti­ril­dik­dən sonra mümkün olur. Məhz buna görə də, müasir dövrdə alıcı tərəfindən mül­kiyyət hüququnun tanın­ması prosedurası müəssisənin pul gəlir­lərinin uçotda əks etdi­ril­məsinin mühüm mərhələsi sayılır. 3) Nəzəri ədəbiyyatlardan məlumdur ki, Qərb ölkələrində müəssisənin pul gəlirlərinin formalaşması üçün zəruri olan bü­tün mərhələlər tam başa çat­ma­mış onların uçotda əks etdiril­məsi praktiki cə­hət­dən məq­sə­dəuyğun sayılmır. Məsələyə bu prizmadan yanaşan Qərb ana­li­tik­lə­ri müəssisənin pul gəlirlə­ri­nin uçotda əks etdirilməsinin iki cəhətinə xüsusi diqqət ye­tirir. Birinci cəhətə görə (qayta­rıl­ma hüququ ilə əmtəələrin satıl­ması) müəs­si­sə­nin pul gəlirlə­ri­nin uçotda əks etdirilməsi çox­say­lı çətinliklərlə müşaiyət olu­nur. Bey­nəlxalq təcrübədə, o cüm­lədən Amerika Birləşmiş Ştat­larında bu prinsip üzrə for­ma­laşan pul gəlirləri bir sıra şərt­lər daxilində uçotda əks etdi­rilir: a) sabit qiy­mət siyasəti və konkret satış tarixinə onun stabil­liyi; b) alıcı tərəfindən məh­sulun (iş və xidmətlərin) dəyə­ri­nin ödənilməsi və pul vəsaitinin satıcının hesablaşma he­sa­bına köçürülməsi; v) sifarişçi tərəfin­dən məhsulun (iş və xid­mət­lərin) dəyərinin ödə­nilməsi haq­qın­da öhdəlik götürülməsi; q) sifarişçinin günahı üzündən məh­su­lun zədələnməsi, xarab olması və itkisi baş verdikdə, satıcı qarşı­sında gö­tü­rül­müş öhdə­liyin dəyişdirilməsi imkanlarının qeyri-mümkünlüyü; d) sonradan real­laş­dı­rıl­maq məqsədilə hazır məhsulun (iş və xidmətlərin) əldə edilməsi və bunun üçün si­farişçinin bütün səlahiy­yətlərə və iqtisadi potensiala malik olması; e) əldə olun­muş məhsulun (iş və xidmətlərin) təkrar real­laşdırılması məq­sə­dilə sifarişçiyə kö­mək­lik göstərilməsi haq­qında satıcı tərəfin­dən öhdəlik götürülməsi; ə) məhsul (iş və xidmətlər) satışından yaranan pul gəlirlərinin məbləğinin dəqiq müəyyən olun­ma­sı; Bir faktı qeyd etmək yerinə düşər ki, qaytarılma hüququ saxlanılmaq şərti ilə əmtəələrin satışı zamanı sövdələşmənin başa çatması şərtlərinin dəqiq və bir­mə­nalı şəkildə müəyyən edilməsi mühasibat uçotunun obyektivlik prinsipinin tə­ləb­lərinə uyğun şəkildə həyata keçirilir. Bunun əksinə olaraq bəzi təsərrüfat sub­yekt­lərində (qiymətli metal hasilatı və tikinti müəssisələri) məhsul istehsalı pro­se­si başa çatdıqdan dərhal sonra müəssisənin pul gəlirlərini uçotda əks etdirmək elə də çətinlik törətmir. Doğrudan da, belə müəssi­sələ­rin məhsulları­nın stabil satış ba­zarlarının mövcudluğu, ümu­mi məsrəflərin tərkibində kommersiya xərclərinin mi­ni­mum xüsusi çəkiyə malik olması və sabit qiymət siyasəti kimi faktorlar is­teh­sal mərhələsinin sonunda təsərrüfat subyekt­ləri­nin pul gəlirlərinin tanın­ması və mü­h­asibat uçotunda əks etdi­ril­məsi prosedu­ra­sını xeyli asanlaşdırır. 4) Yuxarıda sö­zügedən variantların tam əksinə olaraq, bu metodun praktikada tətbiqi mü­əs­si­sənin pul gəlirlərini istehsal prosesinin gedişi zamanı uçotda əks etdir­mə­yə bi­la­va­sitə imkan verir. Artım qaydası üzrə yanaşma metodu tikintidə tamamlanmış iş mərhələlərinin aralıq qiymətləndiril­məsi və istehsal resurslarının müvəqqəti is­tis­mara verilməsi zamanı istifadə olunur. 5) İstər beynəlxalq və istərsə də ölkə uçot praktikasında bu metodun tətbiqi iki halda mümkün ola bilər: a) əmtəələrin is­tehlakçılara birbaşa satışı; b) satışdan son­rakı zəmanət xidməti daxil edilməklə əm­təələrin (iş və xid­mət­lərin) reallaşdırılması; Hər iki halda təsərrüfat sub­yektləri sa­tışdan daxil olan pul gəlirlərinin müəyyən hissə­si­ni birinci varianta görə, digər bö­lümünü isə dördüncü metod əsasında uçotda əks etdirir.

Aparılan nəzəri və praktiki araşdırmalar, eləcə də müəssi­sə­nin istehsal və kom­mersiya fəaliyyətində yaranan adi və qeyri-standart situasiyaların peşəkar təh­lili təsərrüfat subyekt­lə­rinin pul gəlirlərinin tanınması və uçotda əks et­di­ril­mə­si prob­leminin həllində vaxt amilinin rolunu və onun nəzərə alın­ma­sının va­cib­li­yi­ni bir daha sübut edir. Maddi qiymətlilərin əldə edilməsi və istifadəsi ilə bağlı sə­rəncamverici hüququn satıcıdan alıcıya keçdiyi anı müəssisənin pul gəlirlərinin ta­nın­ması və uçotda əks etdirilməsi üçün ideal vaxt hesab edən bəzi iqtisadçı- alim­lər idarəetmə qərarlarının qəbul edilməsi zamanı bir sıra problem situasiyalı mə­sələlərin də həllini məq­sədəuy­ğun sayır: a) mülkiyyət hüququnun ötürülməsi ilə bağlı bəzi prose­duraların başa çatdırılmasının zəruriliyi; b) əmlakın idarə edil­mə­si üzərində satıcının sərəncamverici hüqu­qa malik olma­sı sualına konkret və bir­mənalı şəkildə cavab verilməsi; v) alın­mış maddi qiymətlilər üzrə yaranmış borc­ların ödənilməsi səviy­yəsinin satıcı tərəfindən həmin maddi qiymətlilərin real­laşdırılması ilə bağlı formalaşan pul gəlirlərinin mütləq məblə­ğin­dən asılılıq də­rəcəsinin müəyyən olunması; Beləliklə, yuxa­rı­da deyilənlər müasir dövrdə müəs­sisənin pul gəlirlərinin uçot­da əks etdirilməsi vaxtının dəqiq müəyyən olun­ma­sı prob­le­minin həllinin nəzəri və praktiki cəhətdən heç də asan məsələ sa­yıl­ma­dığını bir daha sübut edir. Doğrudur, «Mühasibat uçotu haqqında» Azər­bay­can Respub-likasının Qanunu və digər hüquqi-normativ sənədlər müəssisənin pul gə­lirlərinin tanınmasının və uçotda əks etdirilməsinin ilk baxışdan bəsit gör­ünən sa­də varian-tını nəzərdə tutur. Lakin, təcrübədə müəs­si­sənin pul gəlirlərinin ta­nın­ması və uçotda əks etdirilməsi zama­nı vaxt amilinin rolunun nəzərə alınması cid­di çətinliklər yaradır. Zənnimizcə, belə bir vəziyyət konkret iqtisadi si­tu­asi­ya­lar­da ciddi qeyri-müəyyənliyin yaranması ilə əlaqədar ola bilər. Məhz bunu nə­zə­rə alan bir sıra iqtisadçı-alimlər aşağı­dakı iqtisadi göstəricilərə aid ciddi qeyri-müəy­yənlik halları müşahidə olunmadıqda təsərrüfat subyektlərinin pul gə­lir­lə­ri­nin tanınmasını və uçotda əks etdirilməsini məqsədəuyğun sayır: 1)Məhsul (iş və xid­mətlər) satışından daxil olan pul gəlir­­ləri; 2)Məhsul (iş və xidmətlər) istehsalı və satışı ilə əlaqə­dar yaranan məsrəflər; 3)Satıcıya geri qaytarılma ehtimalı yük­sək qiymətləndirilən məhsulların (iş və xidmətlərin) həcmi; Bir faktı xüsusi vur­ğu­lamaq yerinə düşər ki, maliyyə hesabatı əsa­sın­­da etibarlı informasiyanın for­ma­laşması və müxtəlif istifa­də­­çilər blokuna təqdim edilməsi, təsərrüfat sub­yekt­lərinin isteh­sal və kommersiya fəaliyyətinin maliyyə nəticələrinin düz­gün qiy­mət­lən­dirilməsi, vaxt amilinin rolu nəzərə alınmaqla müəs­sisənin pul gəlirlərinin ta­nın­ması və uçotda əks etdiril­mə­si­nin metodoloji məsələlərini işıqlandıran kon­kret normativ-hüquqi sənədin olmaması problemi daha da dərinləşdirir. Doğ­ru­dur, «Mühasibat uçotu haqqında» Azərbaycan Respub­li­ka­sının Qanununda və bə­zi normativ-hüquqi sənədlərdə həmin problemin metodoloji aspektlərinə ümu­mi halda toxu­nu­lur. Məsələn, «Müəssisənin uçot siyasəti haqqında Əsasna­mə»də tə­sərrüfat fəaliyyəti faktlarının vaxt müəyyənliyi prin­si­pi­nin məzmunu ehtimal ki­mi bir cümlə ilə açıqlanır. Azərbay­can Respublikasının Vergi Məcəlləsində və Azər­baycan Res­pub­likası Maliyyə Nazirliyinin əmri ilə təsdiq olunmuş «Sa­hib­kar­lıq subyektlərində mühasibat uçotunun tətbiqinə dair təlimat»da isə müəs­si­sə­nin pul gəlirlərinin tanınması və uçotda əks etdirilməsinin üsul və metodları yığ­cam və sxematik şəkildə şərh olunur.

Göründüyü kimi, müəssisənin pul gəlirlərinin tanınması və mühasibat uço­tun­da əks etdirilməsi məsələsinin metodoloji aspektlərinin işlənib hazır­lan­ma­sı­nın zəruriliyi bazar münasi­bət­ləri şəraitində daha da artır. Çünki, müasir dövrdə müəs­sisənin maliyyə hesabatı və onun ayrı-ayrı elementlərinin məq­sədi təkcə müx­təlif istifadəçilər blokunun maraqlarının təmin olunması ilə məhdudlaşmır, elə­cə də təsərrüfat subyektlərinin real əmlak və maliyyə vəziyyəti, onların istehsal və kommer­siya fəaliyyətinin həqiqi maliyyə nəticələri haqqında obyektiv və eti­bar­lı informasiyanın formalaşmasına əlverişli şərait yara­dır. Məsələyə bu priz­ma­dan yanaşdıqda müəssisənin pul gəlir­lə­rinin tanınması və uçotda əks etdirilməsi qay­dalarının, metod­­larının və üsullarının praktiki tətbiqi üzrə metodiki gös­tə­riş­lə­rin və tövsiyyələrin işlənib hazırlanması məntiqi cəhət­dən məqsədəuyğun gö­rü­nür. Zənnimizcə, sözügedən məsələlər üzrə metodiki göstərişlərin və tövsiyyələrin iş­lənib hazırlan­ması maliyyə hesabatı istifadəçilərinin müxtəlif blokları tə­rə­fin­dən optimal idarəetmə qərarlarının qəbul edilməsi üçün zəruri olan in­for­ma­si­ya­nın formalaşmasına bilavasitə şərait yarada bilər. Lakin, praktikada qeyri-stan­dart situasiyalar yarandıqda müəssisənin pul gəlirlərini mühasibat uçotunda əks et­dirmək heç də asan olmur. Məhz buna görə də, qeyri-stan­dart situasiyalar ya­ran­dıqda müəssisənin pul gəlirlərinin və xərclərinin tanınması və uçotda əks et­di­ril­məsi məsələlərini şərh edən qaydaların yuxarıda sözügedən istiqamətdə işlənib ha­zır­lanan metodiki göstərişlərə daxil edilməsi, bizim fikrimiz­cə, praktiki fəa­liy­yət­də orientir rolunu oynamaqla təsərrüfat subyektlərinin istehsal və kom­mer­si­ya fəaliyyətinin son maliy­yə nəticələrinin formalaşması prosesində subyekti­viz­m­li­yi aradan qaldırmağa imkan verə bilər.

Bir faktı qeyd etmək yerinə düşər ki, istər xarici və istərsə də post-sovet mə­ka­nı ölkələrinin iqtisadçı-alimlərinin son zaman­lar dərc olunan elmi-tədqiqat əsər­lərində mühasibat uçotunun konservatizm (ehtiyatlılıq) prinsipinin üs­tün­lük­lə­ri birmənalı şəkildə vurğulanır. Doğrudan da, mənfəət və zərər­lə­rin, gəlir və xərc­lərin, aktiv və passivlərin formalaş­masın­da müs­təsna əhəmiyyət kəsb edən kon­servatizm prinsipinin tələb­lə­­rinin ölkə uçot praktikasında ardıcıl tətbiqi tə­sər­rüfat sub­yekt­lərinin əmlak və maliyyə vəziyyəti, onların istehsal və kom­­­­mer­­si­ya fəaliyyətinin gəlirliliyi haqqında etibarlı informa­si­yanın yaranmasına əlverişli şə­rait yaradır. Mühasibat uçotu­nun konservatizm prinsipinin daha dəqiq şərhi isə Maliyyə Hesabatının Beynəlxalq Standartlarının «Maliyyə hesabatının ha­zır­lan­ması və tərtibi prinsipləri» adlı bölməsinin 37-ci mad­dəsində verilir.

Məlumdur ki, bazar münasibətləri şəraitində müxtəlif mülkiyyət mü­na­si­bət­lə­rinə mənsub təsərrüfat subyektləri özlə­ri­nin istehsal, maliyyə, investisiya və kom­mersiya fəaliyyətini qeyri-müəyyənlik və risk şəraitində həyata keçirir. Mə­sə­lən, müasir dövrdə əsas vəsaitlərin faydalı xidmət müddətinin müəy­­yən­­ləş­di­ril­mə­si və debitor borclarının alınması imkanları­nın qiymətləndirilməsi qeyri-müəy­­yənliklə müşaiyət olunur. Aydındır ki, qeyri-müəyyənlik və risk şəraitində tə­sərrüfat sub­yektləri aktiv və passivlərini düzgün qiymətləndirmək, eləcə də ma­liy­yə nəticə-lərini dəqiq hesablamaq imkanına malik olmur. Konservatizm prin­si­pi­nin tələblərinə görə müəssisənin aktiv və passivləri aşağıdakı kimi qiy­mət­lən­di­ri­lir və uçotda əks etdi­ri­lir: 1) müəssisənin aktivləri minimal qiymətlərlə uçot­da əks et­di­rilir; 2)passivlər maksimal qiymətlərlə uçotda əks etdi­rilir; 3)təsərrüfat sub­yektləri istehsal və kommersiya əmə­liy­yatla­rına sərf etdiyi xərcləri həmin he­sa­bat dövründə uçotda əks etdirir; 4) müəssisənin pul gəlirləri yarandığı hesabat döv­ründə köçürmə prinsipi əsasında uçotda əks etdirilir. Görün­dü­yü kimi, mü­ha­sibat uçotunun konservatizm prinsipi baş vermiş təsərrüfat əməliyyatlarının uçot­da əks etdirilməsi qay­da­sını müəyyən etməyə, müəssisənin real əmlak və ma­liy­yə vəziy­yəti­ni, onun istehsal və kommersiya fəaliyyətinin son maliy­yə nə­ti­cə­lə­ri­ni obyektiv qiymətləndirməyə, mənfəət və zərər­lə­rin məb­lə­ğinin hesabat dövr­lə­ri arasında bölüşdürül­məsi mexaniz­mini təkmilləşdirməyə imkan verir. Doğ­ru­dan da, mühasibat uçotu­nun konservatizm prinsipi müəssisənin maliyyə nə­ti­cə­lə­ri­nin həcminə bilavasitə təsir göstərdiyindən, onun ölkə uçot prak­ti­kasında ar­dı­cıl tətbiqi maliyyə hesabatı informasiyasının müx­tə­lif istifadəçiləri blokunun ma­raq­larını ifadə edir. Məsələn, konservatizm prinsipi müəssisənin maliyyə sa­bit­li­yi­ni, ödəmə qabiliyyətini və onun kapitalının qorunub sax­lanılmasını təmin et­di­yin­dən, mülkiyyətçilər sözügedən prin­sipin ardıcıl ola­raq ölkə uçot prak­ti­ka­sı­n­da tətbiqini məqsədəuyğun sayır. Praktikadan məlumdur ki, idarəetmə qərar­la­rı­nın qəbul edilməsi həmişə müəyyən risklə bağlı olur. Məhz buna görə də, ölkə uçot praktikasında konservatizm prinsipinin ardıcıl tətbiqi gizli maliyyələşdirmə mən­bələrini aşkar etməyə və müəssisə rəhbərliyi (menecerlər) tərəfindən düzgün ol­mayan idarəetmə qərarlarının qəbul edilməsi riskini azaltmağa imkan verir. Mü­əssisənin idarə heyəti və menecerlər təsərrüfat sub­yekt­lərinin istehsal və kom­mer­siya fəaliyyətinin son maliyyə nəticələrinə görə mükafatlandırıldıqda, mü­ha­si­bat uçotunun konservatizm prinsipinin praktikada tətbiqi onlar üçün elə də ma­raqlı olmur. Konservatizm prinsipi müəssisənin likvidlik göstəricilərini və di­gər maliyyə əmsallarını düzgün hesabla­mağa imkan verdiyindən, investorlar və kre­ditorlar bütün hallarda ölkə uçot praktikasında sözügedən prinsipdən is­ti­fa­də­ni məqbul hesab edir. Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, döv­lət strukturları ver­gi orqanlarının simasında birmənalı şəkildə konservatizm prinsipinin əleyhinə çı­xış edir. Doğrudan da, konservatizm prinsipinin ölkə uçot praktikasında ardıcıl tət­biqi vergitutulan bazanın məbləğinin və büdcəyə ödəmələrin həcminin azal­ma­sı­na səbəb olur. Məsələyə bu prizmadan yana­şan dövlət strukturları haqlı olaraq mü­hasibat uçotunun konservatizm prinsipinin praktikada tətbiqinə ciddi səy gös­tərmir.

Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, mühasibat uçotunun konservatizm prin­si­pinin tətbiqi özünün iqtisadi və hüquqi bazasına (köklərinə) söykənir. Kon­se­r­va­tizm prinsipinin iqti­sa­di bazası dedikdə, əmlakın idarə olunması funksiyasının mül­kiyyət hüququndan ayrılması başa düşülür. Məlumdur ki, bağ­la­nılmış mü­qa­vi­lələrin (kontraktların) sayının, təsərrüfat əmə­liy­yatlarının və maliyyə hesabatı in­formasiyasının həcmi­nin artması və iqtisadi proseslərin mürəkkəbləşməsi ilə əla­qə­dar olaraq mülkiyyətçilər əmlakın idarə olunması funksiyasını xüsusi təhsil al­mış insanlara, daha dəqiq desək, menecerlərə verir. Menecerlər isə özlərini müx­təlif növ təsadüflərdən və qeyri-müəyyənliklərdən, eləcə də düzgün olmayan ida­rəetmə qərarlarının qəbul edilməsi riskindən daim sığortalamağa çalışır. Məhz bu­na görə də, menecerlər təsərrüfat subyektlə­ri­nin istehsal və kommersiya fəa­liy­yə­tinin son maliyyə nəticələri haqqında informasiyanın optimal variantda for­ma­laş­ması və təqdim edilməsində maraqlı olur. İri banklar, investor və kre­di­­torlar isə verilən borcların geri qaytarılmaması riskindən özlə­rini qorumaq üçün müəs­si­sənin real əmlak və maliyyə vəziy­­yəti, onların istehsal və kommersiya fəa­liy­yə­ti­nin gəlirli­liyi haqqında obyektiv və etibarlı informasiya əldə etməyə çalışır. Mə­sə­lə­yə bu aspektdən yanaşdıqda maliyyə hesabatının formalaşmasının əsas prin­sip­lə­rindən biri sayılan konservatizm konsepsiyasının müasir dövrdə ölkə uçot sis­te­min­də geniş tət­bi­qi tamamilə məntiqi və qanunauyğun görünür.

Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, mühasibat uçotunun normativ-hüquqi ba­zasının təkmilləşdirilməsi, baş vermiş təsər­rüfat əməliyyatlarının qiy­mət­lən­di­ril­məsi və vaxt amilinin rolu nəzərə alınmaqla onların uçotda əks etdirilməsi mə­sə­ləsini həll etməyə əlverişli şərait yaradan konservatizm prinsipinin bəzi ele­ment­ləri «Mühasibat uçotu haqqında» Azərbaycan Respublikasının Qanununda və Azərbaycan Respublikasının Vergi Məcəlləsində qismən öz əksini tapır. Azər­bay­can Res­pub­likası Maliyyə Nazirliyinin əmri ilə təsdiq edilmiş «Sahib­kar­lıq sub­yektlərində mühasibat hesabatları və onların tərtibi qaydaları haqqında Əsas­na­mə»də və «Sahibkarlıq subyektlə­rin­də mühasibat uçotunun tətbiqinə dair tə­li­mat»da da kon­ser­­va­tizm prinsipinin tələbləri xüsusi vurğulanır. Konser­vatizm prin­sipinin tələblərinə görə il ərzində qiymətdən düşmüş, mənə­­vi cəhətdən köh­nəl­miş və ilkin keyfiyyətini itir­miş maddi qiymətlilər (xammal və materiallar, ha­zır məh­sul­lar və əmtəə­lər) mühasibat balansında hesabat ilinin sonuna müm­kün sa­tış qiyməti ilə əks etdirilir. Həmin prinsipin tələb­lə­rinə görə ödə­nil­mə müddəti keç­miş debitor borcları və qay­ta­rıl­ması real olma­yan borclar ehtiyatda saxlanılır. Xü­susi vur­ğu­lamaq yeri­nə düşər ki, aktivlərin minimal qiymətlən­dirilməsi qay­da­sı­nın praktikada ardıcıl tətbiq edilməsinə baxmayaraq, sonuncu prinsipə real təc­rü­bədə rast gəlinmir.

«Mühasibat uçotu haqqında» Azərbaycan Respublika­sı­nın Qanununa mü­va­fiq olaraq təsərrüfat subyektlərinin sərən­ca­mında olan əmlak maya dəyəri və ya alış qiyməti ilə uçotda əks etdirilir. Əmlak müəssisənin özü tərəfindən istehsal edil­dik­də onun qiyməti hazırlanma dəyərinə uyğun müəyyən olunur. Əvəzsiz əldə edi­lən əmlak isə mədaxil olunma tarixinə bazar qiyməti ilə qiymətləndirilir. La­kin, praktikada qiymətləndir­mə­nin Azərbaycan Respublikasının uçot qanun­ve­ri­ci­liyində nəzərdə tutulmuş digər metodlarından və üsullarından da istifadə edilə bi­lər. Bu isə, öz növbəsində, ölkə qanunvericilik sistemində mühasibat uçotunun kon­servatizm prinsipinin bəzi elementlərinin tanınmasını bir daha sübut edir.

Mühasibat uçotunun konservatizm prinsipinin tələbləri «Müəssisənin uçot si­yasəti haqqında Əsasnamə»də, «Əsas vəsait­lərin uçotu», «Materialların uçotu» və «Xalis aktivlərin uçotu» haqqında təlimatlarda daha tam formada öz əksini ta­pır. Ölkə uçot təcrübəsində konservatizm prinsipinin tələblə­ri­nin ardıcıl mü­şa­hi­də olunması ona gətirib çıxarır ki, müəssisə aktivlərinin cari qiyməti ilə onların uçot qiyməti arasındakı fərq zərər kimi qəbul edilir və xərclərə silinir. Praktikada əsas vəsait obyektlərinin dəyərini bazar qiymətlərinə uyğunlaş­dır­maq məqsədilə on­ların ildə bir dəfədən çox olmamaq şərti ilə yenidən qiymətləndirilməsi prosesi hə­yata keçirilir. Əsas vəsait obyektlərinin qalıq dəyəri onların təzələnməsinə sərf olu­nan məsrəflərin məbləğindən yüksək olduqda, qiymətlər arasındakı fərq zə­rə­rə silinir. Qiymətdən düşmüş, mənəvi cəhətdən köh­nəl­miş və ilkin keyfiyyətini itir­miş material ehtiyatları mühasi­bat balansında mümkün satış qiyməti ilə əks et­dirilir. Maddi qiymətlilərin mümkün satış qiyməti onların alış dəyərindən aşağı ol­duqda, yaranan qiymət fərqi maliyyə nəticələrinə aid edilir. Xüsusi vurğulamaq ye­rinə düşər ki, mühasibat uçotu­nun konservatizm prinsipi debitor borclarına mü­nasibətdə də istifadə edilir. Mühasibat balansının tərtibi və təsdiqi arasın­dakı vaxt intervalında debitorların ödəmə qabiliyyətli olmadığı aşkar edildikdə, belə zə­rərlər hesabat dövründə uçotda əks etdi­rilir. Məsələyə müəssisənin maliyyə və­ziy­yətinin təhlili və qiymətləndirilməsi aspektindən yanaşdıqda, mühasibat uço­tu­nun konservatizm prinsipinin tələblərinin yalnız qiymətli kağızlara (səhmlərə) aid edildiyini görmək elə də çətinlik törət­mir. Fond birjasında iştirak edən təş­ki­la­tın səhmlərinə sərmayə qoyuluşu mühasibat balansında bazar qiyməti ilə əks et­dirilir. Praktikada, səhmin bazar qiyməti onun uçot qiymətindən aşağı ol­duq­da, yaranmış fərq hesabına kommersiya struktur­la­rında qiymətli kağızlara sər­ma­yə qoyuluşunun maliyyələş­diril­məsi üzrə ehtiyat formalaşdırılır. «Mühasibat uço­tu haqqında» Azərbaycan Respublikasının Qanununa və Azərbaycan Res­pub­likasının Vergi Məcəlləsinin tələblərinə müvafiq olaraq səhmdar cə­miy­yət­lə­ri­nin xalis aktivlərinin dəyəri nizamnamə və ehtiyat kapitalının məbləği ilə mü­qa­yi­sədə azlıq təşkil etdik­də, onlar tərəfindən dividendlərin elan edilməsi və ödə­nil­mə­si məqsədəuyğun sayılmır. Xüsusi vurğulamaq yerinə düşər ki, gəlirlərə və xərc­lərə münasibətdə konservatizm prinsipi müəssi­sə­nin pul gəlirlərinin və xərc­lə­rinin tanınması və mühasibat uçotunda əks etdirilməsi vaxtının seçilməsi ilə xa­rak­terizə olu­nur. Praktikada konservatizm prinsipinin tələblərinin ardıcıl göz­lə­nil­məsi pul vəsait-lərinin daxil olduğu andan müəssisənin gəlirlərinin uçotda əks et­dirilməsini nəzər-də tutur. Lakin, bey­nəl­xalq təcrübəyə müvafiq olaraq Azər­bay­can Respublika­sının uçot sistemi yüklənmə faktını satış anı kimi qəbul edir.

Bir faktı qeyd etmək yerinə düşər ki, «Mühasibat uçotu haqqında» Azər­bay­can Respublikasının Qanununda və qüv­və­də olan digər normativ sənədlərdə mü­ha­sibat uçotunun təşkili, aparılması və maliyə hesabatının tərtib olunmasının əsas prinsiplərindən biri sayılan konservatizm prinsipi praktikada heç də həmişə ar­dıcıl tətbiq edilmir. Aydındır ki, belə bir vəziy­yət ilk növbədə mühasibat uço­tu­nun təşkili və maliyyə hesa­ba­tının tərtibi zamanı vergi qanunvericiliyinin tə­ləb­lə­ri­nin daim nəzərə alınması ilə əlaqədar ola bilər. Sözügedən məsələ üzrə peşəkar tək­liflərin və elmi cəhətdən əsaslandırılmış konsepsiya­la­rın olmaması mühasibat uço­tunun konservatizm prinsipinin praktikada sistemli şəkildə tətbiqinə mane olur.