Bankacılık Sektöründe Entelektüel Sermayenin Ölçülmesi, Değerlendirilmesi ve Muhasebeleştirilmesi Doktora Tezi

3.1.3.3 25 nolu Sermaye Piyasası Kurulu (SPK) Tebliği 34. Madde Hükmü
Sermaye Piyasası Kanunu’nun 22. maddesi, SPK’ya kamunun aydınlatılması amacıyla, genel ve özel nitelikli kararlar almak, bilanço, kar zarar tablosu, yıllık raporlar, denetim raporları ve diğer tablolar hakkında standartlar belirlemek ile bunları tebliğlerle duyurmak gibi bir takım görev ve yetkiler vermiştir. SPK, bu amaç doğrultusunda çeşitli tebliğ ve yönetmelikler yayınlamıştır.⁴¹⁶
Entelektüel sermayenin muhasebeleştirilmesi hususunda 25 nolu Sermaye Piyasası Kurulu (SPK) Tebliği’nin 34. madde hükmünü incelemek de faydalı olacaktır. Belirtilen maddede birçok varlığın fiziki bir biçime sahip olduğu, ancak bir varlığın finansal tablolarda yer alabilmesi için fiziki biçimde varlığının mutlaka şart olmadığı açıklanmaktadır. Burada, örnek olarak ise patent ve telif hakları sunulmuştur. Bunlardan sağlanacak ekonomik faydaların firma tarafından elde edileceği bekleniyorsa ve ayrıca bunlar firma tarafından kontrol edilebiliyorsa, varlık kapsamında ele alınmaları gereklidir.⁴¹⁷
3.1.4 Dünya’da Entelektüel Sermayenin Muhasebeleştirilmesi
Dünya’da entelektüel sermayenin muhaebeleştirilmesi konusunun iyi bir şekilde anlaşılabilmesi için SEC’in önerdiği Entelektüel Sermaye Tablosu, Danimarka Ticaret ve Sanayi Bakanlığı ile Danimarka Bilim, Teknoloji ve Yenilik Bakanlığı tarafından tavsiye edilen Entelektüel Sermaye Tablosu Analiz Modeli’nin yanında FASB’ın 142 nolu Şerefiye ve Diğer Maddi Olmayan Varlıklar maddesi incelenmelidir.

0. 
   Sönmez, s. 142.
   
1. 
   Arıkan, Y, “Uluslararası Muhasebe Standartları ve Türkiye Uygulaması”, İSMMMO, Mali Çözüm, Sayı: 36, Mayıs-Haziran 1996, s. 64.
   

0. 
   Sönmez, s. 138.
   

153

3.1.4.1 SEC’in önerdiği Entelektüel Sermaye Tablosu
Amerika Birleşik Devletleri’nde kongre, muhasebe yükümlülüklerini tespit etme yetksini SEC’e devretmiştir.⁴¹⁸ Entelektüel sermayenin muhasebeleştirilmesine uluslararası bir perspektiften baktığımızda, Amerika Birleşik Devletleri’ndeki SEC’in tavsiye ettiği “Entelektüel Sermaye Tablosu”nu da incelememiz gerekir. SEC, firmaların gelecekte yapmayı planladığı yenileme ve geliştirme çalışmalarını görebilmek amacıyla, finansal raporlara ve muhasebe kayıtlarına ekler halinde bazı açıklamaların yapılması gerektiğini belirtmiştir. Dolayısıyla SEC, firmaların yıllık faaliyet raporlarına “Entelektüel Sermaye Tablosu”nun ek olarak konulmasını önermektedir. Bu konuda henüz resmi bir hüküm bulunmasa da, SEC’in entelektüel sermaye tablosunu bazı hükümler ile gelecekte zorunlu hale getireceği belirtilmektedir. Burada SEC, finansal raporların ve muhasebe kayıtlarının mevcut yapısını bozmadan eklerde bilgi sunmayı hedeflemektedir.⁴¹⁹
SEC’in önerisi zamanla Avrupa Komisyonu ve merkezi Washington’da bulunan Brooking Estitüsü’nün de dikkatini çekmiştir. Belirtilen örgütler de “Entelektüel Sermaye Tablosu” üzerinde düşünmekte ve beyin fırtınası gerçekleştirmektedir. “Entelektüel Sermaye Tablosu”nun geleneksel muhasebe ile sınırlandırılmaması, fakat geleneksel muhasebe disiplini ile denetimine konu olması planlanmaktadır.
“Entelektüel Sermaye Tablosu” sayesinde firmalar hangi maddi olmayan varlıklara sahip olduklarını açık bir şekilde göreceklerdir. Ayrıca, firmalar bu varlıkları tablolarda yayınlandıkları tarihlerdeki değerleriyle gösterme şansını da yakalayacaktır.
Markalar, patentler, müşteri veri tabanları, formül ile tarifler, yazılım ile bilgi sistemleri ve dağıtım ağları gibi birçok maddi olmayan varlık, “Entelektüel Sermaye Tablosu”nda her yıl yer alacaktır. Üstelik, firmalar “Entelektüel Sermaye Tablosu”

0. 
   Bostancı, S, “Küreselleşen Muhasebede Standartlaşma ve Türkiye Muhasebe Standartları Kurulu”, İSMMMO, Mali Çözüm, Sayı: 59, Nisan-Mayıs-Haziran 2002, s. 74.
   
1. 
   Çıkrıkçı ve Daştan, s. 19.
   

154

sayesinde maddi olmayan varlıkları sunarken onları maddi varlıklarmış gibi taklit etmeyecek, ayrı ve açık bir şekilde sunacaklardır.⁴²⁰

SEC’in belirtilen önerisi henüz hukuki bir zorunluluk taşımasa da, bazı firmalar “Entelektüel Sermaye Tablosu”nu halihazırda kullanmaktadır. Belirtilen firmalardan biri İsveç’in sigorta ve finansal hizmetler alanlarında faaliyet gösteren Skandia şirketidir.⁴²¹

0. 
   Çıkrıkçı ve Daştan, s. 19.
   
1. 
   Erkuş, “Geleneksel Raporlama Yöntemlerinin Yeni Ekonomi Karşısındaki Durumunun İrdelenmesi ve Entelektüel Sermayenin Raporlanması”.
   

155

	Tablo 3.1.3
	Entelektüel Sermaye Tablosu Uygulaması
	(Skandia)
Göstergeler		Tutar

1. Finansal odak

- Sermayenin getirisi (%)

- Faaliyet sonuçları

- Çalışan başına katma değer

2. Müşteri odağı

- Yapılan anlaşma sayısı

- İptal edilen sigorta (%)

- Satış noktalarının sayısı

3. İnsan odağı

- Tam zamanlı çalışan personel sayısı

- Yönetici sayısı

- Kadın yönetici sayısı

- Çalışan başına düşen eğitim masrafları

4. Süreç odağı

- Yapılan kontratlar/ Çalışan sayısı

- Yönetim giderleri / Brüt primler (%)

- Bilgi teknolojileri giderleri / Yönetim giderleri (%)

5. Yenileme ve gelişme odağı

- Yeni başlatılan işlemlerden elde edilen brüt primlerin oranı (%)

- Net primlerdeki artışlar (%)

- Gelişme giderleri / Yönetsel giderler (%)

- 40 yaş altındaki personel sayısı (%)

Kaynak: Erkuş, H, “Geleneksel Raporlama Yöntemlerinin Yeni Ekonomi Karşısındaki Durumunun İrdelenmesi ve Entelektüel Sermayenin Raporlanması”, Bilgi Yönetimi, 2 Ekim 2005, http://www.bilgiyonetimi.org/cm/pages/mkl_gos.php?nt=607, (2 Mart 2009).
Skandia’nın entelektüel sermaye tablosu örnek uygulaması, entelektüel sermayenin muhasebeleştirilmesinde kullanılan göstergelerin standart olmadığını, işletme ve sektörlere göre değişebildiğini göstermektedir. Hatta, Skandia firması da entelektüel sermaye tablosunda yer alan ölçütleri yıllar itibariyle değiştirmektedir. Entelektüel

156

sermayenin muhasebeştirilmesi konusunda bu durum istenmeyen sonuçlara neden olmaktadır. İşletmeler arası uygulamalar birbirleriyle örtüşmemekte, dışsal kullanıcıların karşılaştırma yapma imkanı ortadan kalkmaktadır.⁴²²

Atom enerjisi alanında faaliyet gösteren ve danışmanlık hizmeti sunan Seibersdorf Avusturya Araştırma Merkezi de (Seibersdorf Austrian Research Center) entelektüel sermaye tablosunu kullanmaktadır. İşletme, entelektüel sermaye tablosu için insan sermayesi ve ilişki sermayesini kapsayan bazı göstergeler belirlemiştir. Bu göstergeler şirketin entelektüel sermaye tablosunda yer almakta ve yıllar itibariyle izlenmektedir. Ayrıca, vurgulanan göstergelerle ilgili bir değerlendirme, bir de hedef sütunu da entelektüel sermaye tablosunda yer almaktadır.⁴²³

0. 
   Örnek, A. Ş, “Balanced Scorecard: Bilgiden Stratejiye Ulaşmada Kullanılabilecek Yeni Bir Araç”, Dokuz Eylül Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Dergisi, Cilt: 2, Sayı: 3, 2000, s. 266.
   
1. 
   Alman Ekonomi ve İstihdam Bakanlığı, s. 29.
   

157

Tablo 3.1.4
Entelektüel Sermaye Tablosu Uygulaması
(Seibersdorf Avusturya Araştırma Merkezi)

İnsan Sermayesi	2002	2003	Değerlendirme	Hedef
Akademisyenler		21	Normal
Uzmanlar		8
Vasıfsız Personel		4
Deneyimsiz Personel		3
(Yeni Mezunlar)
Stajyerler		0
Deneyimsiz Personel (Yeni		%33
Mezunlar) ve Stajerlerin Kabul
Oranı
Personel Başına İleri Eğitim Tutarı		1.014 €	Negatif	İyileştirilmeli
Personel Başına İleri Eğitim	2,6	3,3	Negatif	İyileştirilmeli
Periyodu (Gün)
Ortalama Personel Tecrübesi (Yıl)		4,7	Normal	İyileştirilmeli
Deneyimsiz Personel (Yeni		6,2
Mezunlar) Harici Ortalama
Personel Tecrübesi (Yıl)

158

İşe Devamsızlık (Gün)	5,6	5,7	Negatif
İlişki Sermayesi	2002	2003	Değerlendirme	Hedef
Müşteri Sayısı		27	Normal	İyileştirilmeli
Yeni Müşteri Sayısı		8	Pozitif	İyileştirilmeli
Müşteri Memnuniyeti		% 82,8	Normal	İyileştirilmeli
Müşteri Başına Ziyaret Sayısı		6,9	Normal
İşbirliği Yapılan Firma Sayısı		3	Negatif	İyileştirilmeli
Tedarikçi Sayısı		140
		(Yaklaşık)